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1、International Accounting,E-mail:,第三章 比較會(huì)計(jì)模式,復(fù)旦大學(xué)管理學(xué)院,International Accounting,E-mail:,第一節(jié) 會(huì)計(jì)模式的國際分類,一、會(huì)計(jì)模式與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系 會(huì)計(jì)模式：會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系的示范形式，它是對(duì)已定型的具有代表性的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系的概括和描述，可以包括會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)的組織和管理體制等,International Accounting,E-mail:,二、米勒創(chuàng)始的會(huì)計(jì)模式國際分類 米勒的分類主要以公認(rèn)會(huì)計(jì)原則為標(biāo)志，分為10組不同的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系 三、美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的會(huì)計(jì)模式國際分類 區(qū)分

2、5個(gè)明顯的“影響地區(qū)” 四、諾比斯的具有獨(dú)到創(chuàng)見的會(huì)計(jì)模式國際分類 借用生物學(xué)術(shù)語，分為5個(gè)層次 五、流傳頗廣的阿倫的會(huì)計(jì)模式國際分類 他以維護(hù)誰的利益作為分類的標(biāo)志，把世界各國的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系分為以下5個(gè)主要模式：,International Accounting,E-mail:,1、英國會(huì)計(jì)模式：強(qiáng)調(diào)公司應(yīng)按“真實(shí)和公允”的觀點(diǎn)提供財(cái)務(wù)報(bào)告，為了保護(hù)投資人和債權(quán)人的利益 2、美國會(huì)計(jì)模式：通過“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”，主要是為了保護(hù)證券市場投資人利益 3、法國-西班牙-意大利會(huì)計(jì)模式：服從稅制需要 4、北歐會(huì)計(jì)模式：以公司利益為導(dǎo)向 5、前蘇聯(lián)會(huì)計(jì)模式：服務(wù)于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制,International

3、 Accounting,E-mail:,第二節(jié) 美國會(huì)計(jì)模式,一、在官方的支持和影響下由民間機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 美國國會(huì)于1933年和1934年先后通過證券法和證券交易法，聯(lián)邦政府根據(jù)證券交易法成立了證券交易委員會(huì)（SEC） SEC民間的會(huì)計(jì)職業(yè)界 SEC保留監(jiān)督和最終修訂權(quán),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂權(quán),International Accounting,E-mail:,公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則歷史沿革： 1、會(huì)計(jì)程序委員會(huì)CAP（1936-1958）于1939年發(fā)表了美國第一份公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則文告會(huì)計(jì)研究公報(bào)ARB1 2、會(huì)計(jì)原則委員會(huì)APB（1938-1973）發(fā)表的意見書 3、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)FASB（1973-）發(fā)

4、表的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋,International Accounting,E-mail:,FASB以美國執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)、財(cái)務(wù)分析師協(xié)會(huì)、全國會(huì)計(jì)人員協(xié)會(huì)、證券業(yè)協(xié)會(huì)、美國會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)等六個(gè)組織成立的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)（FAF）為其母體的，由此形成了由證券業(yè)、工商界、金融界、學(xué)術(shù)界共同參與的比較廣泛的基礎(chǔ) SEC通過它的會(huì)計(jì)系列文告，正面闡明自己的立場，來影響和引導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作，而避免采用直接敢于或批評(píng)的做法,International Accounting,E-mail:,二、年度審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的要求主要適用于股票上市交易或公開發(fā)行的公司 法律沒有對(duì)定期公布經(jīng)過審計(jì)

5、的財(cái)務(wù)報(bào)告提出要求 對(duì)年度審計(jì)和公布財(cái)務(wù)報(bào)告的要求實(shí)際上只存在于聯(lián)邦一級(jí) 美國公司財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，主要是為證券投資者提供決策有用的信息，而公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，也以維護(hù)這些投資者的利益為前提,International Accounting,E-mail:,三、以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定 美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了實(shí)用主義和理論研究的相結(jié)合 準(zhǔn)則制訂過程： 準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)內(nèi)部的“討論備忘錄”公開發(fā)布的征求意見稿最終的準(zhǔn)則公告的公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 采取通過對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的考察從慣例中進(jìn)行篩選的方式財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架,International Accounting,E-mail:,CF(Conceptual

6、Framework)：財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其定義、會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量 概念框架產(chǎn)生的背景： 美國的會(huì)計(jì)職業(yè)界長期面臨著政府管制的壓力，為說服證券交易委員會(huì)和相應(yīng)的政府部門不要過多干涉會(huì)計(jì)職業(yè)界的活動(dòng)，最有效的“借口”是理論，即需要有一種會(huì)計(jì)不應(yīng)由政府管制的理論,International Accounting,E-mail:,FASB所制訂的概念框架，以目標(biāo)、信息質(zhì)量、要素、要素的確認(rèn)和計(jì)量為核心，形成一個(gè)內(nèi)在一致的理論體系。通過這一框架，可向社會(huì)各界、特別是政府部門表明，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有其內(nèi)在的科學(xué)性，制訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要有一套完整、嚴(yán)密的理論指導(dǎo)。突出強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)性

7、與科學(xué)性，并通過概念框架建立一個(gè)復(fù)雜的理論體系，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)抵御來自不同利益機(jī)構(gòu)的游說壓力，提供了強(qiáng)有力的辯解“借口” *概念框架能完成其使命嗎？ 美國認(rèn)股權(quán)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程：折中和調(diào)和,International Accounting,E-mail:,四、稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相背離 美國政府十分重視利用所得稅作為刺激投資和調(diào)節(jié)分配的經(jīng)濟(jì)杠桿，直接導(dǎo)致了稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分離 在收入和費(fèi)用的確認(rèn)上，公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要采用應(yīng)計(jì)制，而所得稅法則主要依據(jù)實(shí)現(xiàn)制 應(yīng)稅收益和報(bào)告收益之間存在著大量的暫記性差異，在B/S上往往出現(xiàn)巨大的遞延所得稅借項(xiàng)或貸項(xiàng),International Account

8、ing,E-mail:,五、其他重要特征 1、重視短期償債能力分析，強(qiáng)調(diào)充分披露，不贊成利潤平滑化 2、詳細(xì)和繁多的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)規(guī)章 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長期奉行以“規(guī)則”為導(dǎo)向 3、強(qiáng)大的會(huì)計(jì)職業(yè)界組織 AICPA發(fā)布的審計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)章及職業(yè)道德規(guī)范，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)界有效發(fā)揮了約束力量PCAOB,International Accounting,E-mail:,六、2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案的重大結(jié)構(gòu)性改革（The Sarbanes-Oxley Act of 2002) 目的：通過加強(qiáng)對(duì)投資者的信心至關(guān)重要的相互制衡機(jī)制來改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告體系 以純?cè)瓌t為基礎(chǔ)或以純規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則都存在不完善之處

9、 以純?cè)瓌t為基礎(chǔ)：在報(bào)表編制者和審計(jì)師進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)很少提供指南，執(zhí)行起來有很多困難 以純規(guī)則為基礎(chǔ)：常常會(huì)提供規(guī)避準(zhǔn)則意圖的手段,International Accounting,E-mail:,以目標(biāo)為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則： *以經(jīng)改進(jìn)并一致應(yīng)用的概念框架為基礎(chǔ) *明確指出準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)目標(biāo) *提供充分的細(xì)節(jié)和結(jié)構(gòu)，使準(zhǔn)則能夠得以一致的實(shí)施和應(yīng)用 *盡量減少準(zhǔn)則中的例外情況 *避免使用使得財(cái)務(wù)人員能在技術(shù)上遵循準(zhǔn)則卻在實(shí)質(zhì)上規(guī)避準(zhǔn)則意圖的“界線”,International Accounting,E-mail:,以目標(biāo)導(dǎo)向的準(zhǔn)則明確要求管理當(dāng)局承擔(dān)在公司財(cái)務(wù)報(bào)告中準(zhǔn)確報(bào)告交易或事項(xiàng)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的責(zé)任，并

10、且受到貫穿于各相關(guān)準(zhǔn)則的責(zé)任，目標(biāo)導(dǎo)向的準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)管理當(dāng)局和審計(jì)師的責(zé)任 目標(biāo)導(dǎo)向的準(zhǔn)則可能比以規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則或純?cè)瓌t的準(zhǔn)則需要更少的職業(yè)判斷，這樣，更有利于一致性和遵從準(zhǔn)則的意圖,International Accounting,E-mail:,1、在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方面 法案規(guī)定，今后FASB制定的準(zhǔn)則均需經(jīng)過SEC認(rèn)可。 同時(shí)，法案切斷了AICPA對(duì)FASB的財(cái)務(wù)支持，改由公眾公司支付“會(huì)計(jì)支持費(fèi)”作為FASB的運(yùn)作資金來源，以擺脫鑒證中介機(jī)構(gòu)對(duì)FASB的影響，以維護(hù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的獨(dú)立性 2、2002年10月21日發(fā)出了關(guān)于美國準(zhǔn)則制定趨向原則基礎(chǔ)的建議，公開征求意見,Interna

11、tional Accounting,E-mail:,2、在獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督機(jī)制方面 法案規(guī)定，建立一個(gè)獨(dú)立的公眾監(jiān)督機(jī)構(gòu)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)(PCAOB)，負(fù)責(zé)對(duì)CPA行業(yè)的監(jiān)督 PCAOB屬于非營利法人組織，其主要職責(zé)包括審計(jì)準(zhǔn)則的制定、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)、對(duì)CPA行業(yè)的監(jiān)督、對(duì)審計(jì)事件的查處，可以說是把大部分重大權(quán)力從AICPA的行業(yè)自律權(quán)中剝離出去，使AICPA主要只留下行業(yè)的職業(yè)道德建設(shè)（含監(jiān)管）及維護(hù)CPA的正當(dāng)權(quán)益（包括對(duì)CPA審計(jì)失敗責(zé)任的鑒定）的職責(zé)了 PACOB的運(yùn)作資金來源，來自公眾公司支付的“會(huì)計(jì)支持費(fèi)”，但處理會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)申請(qǐng)和處理年度報(bào)告所發(fā)生的費(fèi)用，則來自事務(wù)所

12、繳納的注冊(cè)費(fèi)和年費(fèi),International Accounting,E-mail:,后安然美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則繼續(xù)延續(xù)前安然的提高會(huì)計(jì)信息的決策有用性改良思路，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征繼續(xù)強(qiáng)調(diào)相關(guān)性與可靠性的平衡，并將可比性提到與相關(guān)性、可靠性同等重要的地位。 以放寬會(huì)計(jì)估計(jì)提高相關(guān)性 以增強(qiáng)透明度提高可靠性 以限制會(huì)計(jì)政策提高可比性,International Accounting,E-mail:,1、美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改良的理論依據(jù)： 美國CF是準(zhǔn)則的準(zhǔn)則，但起內(nèi)在邏輯不一致性一直受到世人批評(píng) 2、相關(guān)性是否提高有待實(shí)踐檢驗(yàn) 3、會(huì)計(jì)信息的可比性和可靠性程度的降低 思考：以B股公司為試驗(yàn)田，充分檢驗(yàn)公允價(jià)值和

13、全面收益在中國的運(yùn)用,International Accounting,E-mail:,第三節(jié) 英國會(huì)計(jì)模式,一、通過公司法管理公司事務(wù)、包括對(duì)公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的要求 公司法是全國性的法律，目前執(zhí)行的是1948年頒布的公司法以及1967、1976、1981和1989年幾次重大的修訂法令 1948年公司法首次提出了“真實(shí)和公允”的指導(dǎo)思想,International Accounting,E-mail:,1981年修訂的公司法提出了與歐洲經(jīng)濟(jì)共同體指令所提出的十分類似的五項(xiàng)會(huì)計(jì)原則： 1、持續(xù)經(jīng)營假設(shè) 2、一致性 3、審慎 4、應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制 5、分開確定任何總數(shù)的組成部分 1989 年修訂的

14、公司法又認(rèn)可了歐洲經(jīng)濟(jì)共同體的第7號(hào)指令，要求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,International Accounting,E-mail:,二、在遵循公司法規(guī)定的基礎(chǔ)上由民間機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 1942年，英格蘭和威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)開始制定和發(fā)布會(huì)計(jì)原則推薦書，類似美國的會(huì)計(jì)研究公報(bào)，但不具有類似的權(quán)威性和對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)的約束力，因此起不了規(guī)范作用 1971年，ASSC會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)籌劃指導(dǎo)委員會(huì)開始發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)管理公告 1976年，ASSC改組為ASC會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì) 1990年，ASB取代了ASC，這時(shí)，它已發(fā)布了25個(gè)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)管理公告 至2000年7月，ASB已發(fā)布了19個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則 以后，ASB決定不再制

15、定和發(fā)布新準(zhǔn)則，而只是制定和發(fā)布將國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用于英國的相關(guān)準(zhǔn)則,International Accounting,E-mail:,三、關(guān)于“真實(shí)和公允”的觀點(diǎn) 從歷史上看，“真實(shí)和公允”的觀點(diǎn)來源于傳統(tǒng)的、英國人對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者承擔(dān)“經(jīng)營責(zé)任”所奉行的信條 此觀點(diǎn)已為歐洲經(jīng)濟(jì)共同體第4號(hào)指令所接受 四、重新構(gòu)造公司對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告 1、以“真實(shí)和公允”觀點(diǎn)為基礎(chǔ) 2、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，除供報(bào)表使用者作經(jīng)濟(jì)決策外，還提出供使用者“評(píng)價(jià)企業(yè)管理當(dāng)局的經(jīng)管責(zé)任”,International Accounting,E-mail:,3、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征，只簡要提出（1）相關(guān)性（2）可靠性（3）可

16、比性和（4）可理解性 4、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素定義較簡括 5、對(duì)初始確認(rèn)以后帳面金額的計(jì)量，可以以歷史成本或現(xiàn)行價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，在財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)列報(bào)現(xiàn)金流量信息 總的說來，英國ASB的財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告更接近于國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1989年發(fā)布編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架,International Accounting,E-mail:,五、其他重要特征 （一）關(guān)于社會(huì)經(jīng)管責(zé)任和增值表 增值表所反映的增值額應(yīng)在出資者以及雇員、政府之間進(jìn)行分配，這正是報(bào)告公司的社會(huì)經(jīng)管責(zé)任的體現(xiàn) （二）關(guān)于在會(huì)計(jì)計(jì)量中支持現(xiàn)行成本會(huì)計(jì) 1980年發(fā)布的第16號(hào)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)管理公告，在物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)中要求采用現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)，以取代原先在1

17、974年發(fā)布的要求采用一般購買力會(huì)計(jì)的第7號(hào)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)慣例。而且規(guī)定，現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)報(bào)表不僅可以作為歷史成本報(bào)表的補(bǔ)充，而且可以作為基本財(cái)務(wù)報(bào)表,International Accounting,E-mail:,（三）英國的會(huì)計(jì)職業(yè)界 英國的會(huì)計(jì)職業(yè)界，并沒有組成全國同意的組織，而是分別組成按地域的特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和全國性的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì),International Accounting,E-mail:,第四節(jié) 法國會(huì)計(jì)模式,一、法國會(huì)計(jì)模式的主要特點(diǎn)及其決定因素 1、法國會(huì)計(jì)體制的主要特點(diǎn) （1）法國政府在會(huì)計(jì)規(guī)范中的重要作用 （2）法國會(huì)計(jì)制度的法律條文化：商法與公司法 法國的會(huì)計(jì)法規(guī)分為四個(gè)層

18、次： 首先，法國作為歐盟的成員國，有義務(wù)實(shí)施歐盟的各項(xiàng)法規(guī),International Accounting,E-mail:,其次，在法律這一層次上，1983年4月30日通過的商法修正案是法國歷史上第一個(gè)完整的會(huì)計(jì)法律 再次，政府還制定了各項(xiàng)條例，包括上述法律的實(shí)施細(xì)則 最后，財(cái)政經(jīng)濟(jì)部還頒布了大量有關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范的規(guī)定，其中最著名的就是會(huì)計(jì)總方案 主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面： *根據(jù)企業(yè)規(guī)模大小來確定適用范圍：擴(kuò)展方案用于上市公司，標(biāo)準(zhǔn)方案用于大中型企業(yè)，縮略方案用于小型企業(yè),International Accounting,E-mail:,*考慮行業(yè)差異，制定一些具體的專業(yè)會(huì)計(jì)方案 （3）法國財(cái)務(wù)

19、會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)的統(tǒng)一性（書48頁） （4）積極推廣社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì) 2、法國會(huì)計(jì)系形成的決定因素 首先，政治上法國一直是一個(gè)具有高度集權(quán)傳統(tǒng)的國家 其次，法國企業(yè)的融資行為相對(duì)封閉 最后，法國的文化傳統(tǒng)也對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)有著巨大影響,International Accounting,E-mail:,二、法國的會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu) 1、國家會(huì)計(jì)委員會(huì)（CNC） 成立于1947年，隸屬于財(cái)政部，專門負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)法律法規(guī)咨詢以及制度辦法起草工作的專門性會(huì)計(jì)咨詢機(jī)構(gòu) 除會(huì)計(jì)專業(yè)人員外，還包括政府部門的代表、會(huì)計(jì)研究人員、公司負(fù)責(zé)人等 2、法國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(OECCA) 在經(jīng)濟(jì)事務(wù)部的管轄下，主要工作包括法定審計(jì)以外的所有

20、公共會(huì)計(jì)服務(wù),International Accounting,E-mail:,*負(fù)責(zé)制定注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)標(biāo)準(zhǔn) *注冊(cè)會(huì)計(jì)師的崗位培訓(xùn) *職業(yè)檢查 *代表注冊(cè)會(huì)計(jì)師團(tuán)體對(duì)國家會(huì)計(jì)委員會(huì)草擬的法律、法規(guī)、辦法等提出意見 3、法國注冊(cè)審計(jì)師協(xié)會(huì)（CNCC） 由獲得審計(jì)師資格的注冊(cè)審計(jì)師組成的職業(yè)團(tuán)體 法定審計(jì)師必須在其審計(jì)報(bào)告中就“真實(shí)和公允”反映的情況發(fā)表意見，對(duì)于在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的犯罪嫌疑行為，必須向國家檢查官報(bào)告,International Accounting,E-mail:,4、法國證券交易委員會(huì)(COB) 代表國家，不依附于任何一個(gè)部門 *制定證券規(guī)章制度 *進(jìn)行調(diào)查 三、政府制定頒布全

21、國統(tǒng)一的會(huì)計(jì)方案 1、會(huì)計(jì)方案的內(nèi)容 2、在1982年制定方案中的披露要求,International Accounting,E-mail:,3、制定對(duì)執(zhí)行和擴(kuò)展會(huì)計(jì)方案所需的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中利用民間力量 4、所得稅申報(bào)與會(huì)計(jì)法案 四、法國政治經(jīng)濟(jì)的新發(fā)展及隨之的會(huì)計(jì)改革 1、法國政治經(jīng)濟(jì)的新發(fā)展 2、1996年以來的法國會(huì)計(jì)革命 （1）國家會(huì)計(jì)委員會(huì)的改組,International Accounting,E-mail:,*委員會(huì)任務(wù)的增加 *委員會(huì)成員的減少和組成結(jié)構(gòu)的變化 117人減到58人，代表國家的成員比重有所減少，來自企業(yè)的成員大大增加；作為會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)力量的職業(yè)界地位顯得更為重要；

22、設(shè)立緊急委員會(huì) *設(shè)立全職主席 由經(jīng)濟(jì)財(cái)政部部長任命，為期六年 （2）會(huì)計(jì)管理委員會(huì)(CRC)的成立,International Accounting,E-mail:,新成立的會(huì)計(jì)管理委員會(huì)提升了會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)的權(quán)威性 任務(wù)：批準(zhǔn)頒布適用于所有企業(yè)的各項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度，由于財(cái)政部、司法部、預(yù)算部等都參加這些準(zhǔn)則制度的批準(zhǔn)工作，所以這些準(zhǔn)則制度一經(jīng)頒布，就具有法律強(qiáng)制力,International Accounting,E-mail:,五、法國會(huì)計(jì)模式對(duì)中國會(huì)計(jì)改革的啟示 通過公司會(huì)計(jì)與合并會(huì)計(jì)脫鉤來解決保持本國的會(huì)計(jì)模式和滿足大公司跨國經(jīng)營融資的需求，也就解決了國際管理與國家特色的矛盾

23、 在準(zhǔn)則制度制定中強(qiáng)調(diào)各個(gè)與會(huì)計(jì)有關(guān)的社會(huì)階層的參與，尤其是會(huì)計(jì)職業(yè)界和企業(yè)界的參與,International Accounting,E-mail:,第五節(jié) 德國會(huì)計(jì)模式,一、會(huì)計(jì)服從于法律要求 （一）稅法 （二）商法 主要適用于股份公司以外的企業(yè)，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響比較小 （三）公司法 二、以公司利益為導(dǎo)向極端穩(wěn)健和不要求充分披露,International Accounting,E-mail:,公司可以合法低估利潤和資產(chǎn)，在對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表中提供盡可能少的信息 對(duì)大型公司才有廣泛的披露要求，實(shí)質(zhì)性的披露則附于財(cái)務(wù)報(bào)告之中但不予公布的“管理報(bào)告”中，管理報(bào)告同樣要通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì) 三、按總費(fèi)

24、用法編制的損益表：面向生產(chǎn) 在損益表上，不僅要包括按銷售收入反映的銷售業(yè)績，還應(yīng)該包括已完成部分生產(chǎn)過程或全部生產(chǎn)過程但尚未發(fā)售的在產(chǎn)品和產(chǎn)成品以及企業(yè)制造的供自己使用的機(jī)器設(shè)備和備件等的生產(chǎn)業(yè)績，同時(shí)在費(fèi)用部分則應(yīng)扣除這一期間所發(fā)生的所有費(fèi)用即“總費(fèi)用”,International Accounting,E-mail:,四、其他重要特征 （一）會(huì)計(jì)職業(yè)界作出的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建議不過是對(duì)股份公司法相應(yīng)規(guī)定的解釋 德國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)奉行的是極端穩(wěn)健的原則 （二）一些獨(dú)特的會(huì)計(jì)慣例 合并報(bào)表：只合并國內(nèi)子公司，為了避免外幣報(bào)表折算中將導(dǎo)致的合并收益隨匯率波動(dòng)而波動(dòng)的影響 流動(dòng)負(fù)債和長期負(fù)債的劃分：四年，德國企

25、業(yè)重視長期經(jīng)營目標(biāo)的管理思想 （三）德國的會(huì)計(jì)職業(yè)界 會(huì)計(jì)職業(yè)界和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的力量都不夠強(qiáng)大，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師的教育要求最高,International Accounting,E-mail:,第六節(jié) 日本、荷蘭、瑞典的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系,一、日本會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系的特征 （一）會(huì)計(jì)慣例基本上服從法律要求，除稅法外，形成了商法與證券交易法各有管轄范圍的雙軌體制 1、稅法 2、商法 3、證券交易法,International Accounting,E-mail:,（二）以官方為主體，結(jié)合民間力量制定公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 日本的公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以大藏省為主題并通過它的顧問機(jī)構(gòu)企業(yè)會(huì)計(jì)評(píng)議會(huì)制定的，重要的則是由大藏省以法令

26、的形式發(fā)布的 （三）轉(zhuǎn)向主要依靠民間力量制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 （四）其他重要特征,International Accounting,E-mail:,1、“形式勝于實(shí)質(zhì)”和“實(shí)質(zhì)重于形式”的觀念相摻雜 2、高度的舉債經(jīng)營方式 3、會(huì)計(jì)職業(yè)界和審計(jì)慣例 對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)意見，從是否“公允表達(dá)”和“一貫符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念來作出職業(yè)判斷,International Accounting,E-mail:,二、荷蘭會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系的特征 （一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和慣例以法律規(guī)定為基礎(chǔ)，嚴(yán)格區(qū)分財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì) 商法要求公司所設(shè)置的會(huì)計(jì)記錄必須反映公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的全面信息 荷蘭是世界上唯一明確規(guī)定對(duì)年度報(bào)表法的

27、實(shí)施進(jìn)行法定檢查的國家 （二）由官方和民間結(jié)合的“荷蘭三方會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)”制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,International Accounting,E-mail:,（三）因執(zhí)行歐洲經(jīng)濟(jì)共同體指令對(duì)法定會(huì)計(jì)要求的改變 1、對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的格式作出更詳細(xì)的規(guī)定，擴(kuò)大了報(bào)表注釋 2、引入“法定準(zhǔn)備” 1988年，執(zhí)行第7號(hào)指令關(guān)于編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的規(guī)定 （四）其他重要特征 1、在北歐會(huì)計(jì)模式中最富有與英國會(huì)計(jì)模式相協(xié)調(diào)的色彩 2、現(xiàn)行重置成本計(jì)量的流行是荷蘭會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)注重以理論為指導(dǎo)的例證,International Accounting,E-mail:,荷蘭會(huì)計(jì)界在會(huì)計(jì)計(jì)量理論上的突破，也使它擺脫了北歐

28、會(huì)計(jì)模式中任意低估資產(chǎn)價(jià)值的過分“穩(wěn)健”的做法 3、會(huì)計(jì)職業(yè)界和審計(jì)要求 三、瑞典會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系的特征 （一）稅法和國家的特定經(jīng)濟(jì)政策支配瑞典公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告慣例 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定不能與法律抵觸 （二）以公司利益為導(dǎo)向的“準(zhǔn)備會(huì)計(jì)”“未稅準(zhǔn)備”,International Accounting,E-mail:,中國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)過程中存在的主要障礙（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)背景與中國市場經(jīng)濟(jì)初級(jí)階段的矛盾我們會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)，無疑存在諸多矛盾，像會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施快與慢的問題，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則粗與細(xì)的問題，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的監(jiān)管問題，股份公司、上市公司的會(huì)計(jì)信息需求與國有企業(yè)的信息需求之間的差異問題等等。但其中的

29、主要矛盾則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)背景與中國市場經(jīng)濟(jì)所處初級(jí)階段這樣一對(duì)矛盾。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這一概念首先是從西方國家引進(jìn)的，它代表著一套與市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)程序和會(huì)計(jì)理念。與發(fā)達(dá)國家和發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)相比，中國的現(xiàn)狀是多元化的，多種經(jīng)營方式、多種所有制形式、多層次的發(fā)展程度、多層次的技術(shù)水平、多層次的教育狀況并存，市場要素的發(fā)育、資源配置方式、市場監(jiān)管水平以及市場理念的建立，等等，均還處于初級(jí)階段。因此，要將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這個(gè)概念所代表的一整套市場經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)慣例與中國會(huì)計(jì)規(guī)范、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有機(jī)地結(jié)合起來，那是需要有一個(gè)相當(dāng)長的磨合過程。,International Accounting,E-m

30、ail:,（二）國際會(huì)計(jì)慣例生長背景與中國法律傳統(tǒng)的矛盾無論從國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所依據(jù)的概念和假設(shè)看，還是從國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的形成過程看，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是以英美國家的會(huì)計(jì)模式為藍(lán)本的。比如，會(huì)計(jì)目標(biāo)的界定，強(qiáng)調(diào)滿足投資者和債權(quán)人經(jīng)濟(jì)決策需要，而不是其他國家所側(cè)重的考核管理責(zé)任和政府監(jiān)管；在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施上，更多地依賴于會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，而不是法律條文的對(duì)照和解釋；在會(huì)計(jì)政策的選擇上，傾向于公允價(jià)值計(jì)量、未來現(xiàn)金流量的測定、實(shí)質(zhì)重于形式等會(huì)計(jì)原則；在會(huì)計(jì)要素的定義方面，資產(chǎn)的確認(rèn)主要強(qiáng)調(diào)其帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的能力，對(duì)于不能或者帶來未來經(jīng)濟(jì)利益能力下降的資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)減值；收入確認(rèn)強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移。上述會(huì)計(jì)

31、理念的形成與英美屬于普通法系、遵從判例法不無關(guān)系。從我國會(huì)計(jì)實(shí)踐來看，中國是一個(gè)發(fā)展中國家、發(fā)展中的市場，從法律傳統(tǒng)看，我們更接近于成文法，幾乎沒有依賴律師和會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷的傳統(tǒng)?，F(xiàn)實(shí)中，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中某些需要職業(yè)判斷的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，往往成為某些企業(yè)濫用會(huì)計(jì)政策、進(jìn)行盈余管理的工具。因此，在中國，引入職業(yè)判斷是一項(xiàng)與制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同樣重要的事情。,International Accounting,E-mail:,（三）中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則面臨著發(fā)展與協(xié)調(diào)的矛盾國際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)，其實(shí)質(zhì)是發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)背景條件下所形成的會(huì)計(jì)慣例的協(xié)調(diào)。對(duì)于發(fā)達(dá)國家而言，國際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)是他們相互之間協(xié)調(diào)，而對(duì)于發(fā)展中國家來說，國際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)則

32、意味著將不發(fā)達(dá)的會(huì)計(jì)慣例向發(fā)達(dá)國家會(huì)計(jì)慣例看齊。從這個(gè)意義上講，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)同時(shí)面臨著發(fā)展和協(xié)調(diào)的雙重任務(wù)，這就使中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程更為復(fù)雜一些。這是因?yàn)椋覈鴷?huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的歷史不長，會(huì)計(jì)師經(jīng)驗(yàn)積累和監(jiān)管工作也有一個(gè)逐步提高的問題，所以，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，首先面臨的是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展問題，沒有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展，就沒有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)和對(duì)象。如果沒有會(huì)計(jì)師經(jīng)驗(yàn)的積累，再好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也不能貫徹執(zhí)行到位。如果沒有嚴(yán)格、成熟的市場監(jiān)管，制定再好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也一樣不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用。而會(huì)計(jì)師有關(guān)現(xiàn)代會(huì)計(jì)理念的形成和市場監(jiān)管經(jīng)驗(yàn)的積累，需要有一個(gè)發(fā)展的過程。,International Ac

33、counting,E-mail:,進(jìn)一步推進(jìn)中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化 （一）進(jìn)一步推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)，盡快建立中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系自1992年頒布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、1997年頒布實(shí)施第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以后，中國已經(jīng)陸續(xù)發(fā)布了32個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿，其中已有16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定稿發(fā)布，正式實(shí)施，在社會(huì)各界產(chǎn)生了很大反響，對(duì)于規(guī)范企業(yè)行為、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序起了積極作用。我們應(yīng)當(dāng)在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)，力爭用三年左右的時(shí)間，建立起中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。,International Accounting,E-mail:,（二）積極參與國際協(xié)調(diào)事務(wù)實(shí)現(xiàn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)，不能采取被動(dòng)

34、的態(tài)度，而應(yīng)爭取主動(dòng)，在國際協(xié)調(diào)中取得話語權(quán)。我國1997年加入國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，并成為了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的觀察員，為我們參與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供了空間。2001年1月1日，改組后的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)開始運(yùn)轉(zhuǎn)。以往以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為代表、按地域形成的理事會(huì)的政治化決策過程為專家決策程序所代替。也就是說，包括中國在內(nèi)的發(fā)展中國家在國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中的發(fā)言權(quán)將大打折扣。如何在新的體制下體現(xiàn)發(fā)展中國家的條件和利益，是新的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形成機(jī)制對(duì)發(fā)展中國家的挑戰(zhàn)。我們應(yīng)通過咨詢委員會(huì)這一渠道，了解、跟蹤、研究國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展動(dòng)態(tài)，爭取在制定國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過程中體現(xiàn)發(fā)展中國家的現(xiàn)實(shí)

35、，降低我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國家協(xié)調(diào)的成本。,International Accounting,E-mail:,（三）改革與完善會(huì)計(jì)教育，普及現(xiàn)代會(huì)計(jì)理念 關(guān)于會(huì)計(jì)教育的原理導(dǎo)向。改組后的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)面臨著一個(gè)重大選擇：如何堅(jiān)持以前一直堅(jiān)持的原理導(dǎo)向（principles based），避免某些國家（如美國）越來越多地體現(xiàn)出來的規(guī)則導(dǎo)向（rules based）。現(xiàn)行國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總體上是原理導(dǎo)向的，但是受到了一些批評(píng)，尤其是來自美國方面的批評(píng)，美國人認(rèn)為國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則太原理化，太抽象，不好操作，不易執(zhí)行。而美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的比較細(xì)，對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)判斷，提出了不少數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和判斷標(biāo)志。比如企業(yè)合并中是

36、采用購買法還是權(quán)益結(jié)合法用了14條標(biāo)準(zhǔn)加以判斷，美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從實(shí)質(zhì)上看，正在越來越演變?yōu)橐环N規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在中國，盡管沒有提出過類似的命題，但在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定實(shí)踐中這個(gè)問題實(shí)際是存在的，不少會(huì)計(jì)上的爭論與這個(gè)命題有關(guān)。但不管爭論如何，在我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已越來越多的出現(xiàn)了原理型的規(guī)定。基于國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本導(dǎo)向，才能培養(yǎng)出理論基礎(chǔ)扎實(shí)的、有分析判斷能力的、能夠適應(yīng)變化的會(huì)計(jì)人才。,International Accounting,E-mail:,（四）國際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)與證券市場監(jiān)管等措施同步進(jìn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如果不能有效地貫徹執(zhí)行，也只能是一紙空文，更不用說實(shí)現(xiàn)國際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)。中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效實(shí)施需要

37、通過建立現(xiàn)代企業(yè)制度、建立和完善市場體系、保持會(huì)計(jì)師的職業(yè)獨(dú)立、完善證券市場監(jiān)管、倡導(dǎo)理性投資理念等綜合配套措施同步進(jìn)行。建立現(xiàn)代企業(yè)制度，就是按照產(chǎn)權(quán)明晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開、管理科學(xué)的要求，對(duì)國有大中型企業(yè)實(shí)行規(guī)范的公司制改造，對(duì)國有企業(yè)實(shí)行改組，使企業(yè)真正成為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的法人實(shí)體和競爭主體。同時(shí)，公司還應(yīng)通過建立科學(xué)的、具有健全的激勵(lì)約束機(jī)制的公司治理結(jié)構(gòu)，保護(hù)投資者特別是中、小投資者的利益，提高企業(yè)的經(jīng)營效率。這樣，經(jīng)典會(huì)計(jì)理論所揭示的會(huì)計(jì)審計(jì)作用機(jī)制才能發(fā)揮作用?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)的目的是為會(huì)計(jì)信息使用者提供經(jīng)濟(jì)決策相關(guān)的信息，這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)主要取決于市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度，特別是投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商、政府管理部門等會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)信息的依賴程度。因此，中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化協(xié)調(diào)程度，也依賴于中國市場經(jīng)濟(jì)國際化的程度。由于我國證券市場發(fā)展還處于初級(jí)階段，市場監(jiān)管手段、市場監(jiān)管理念等方面還處于探索之中，證券市場在有效利用會(huì)計(jì)信息實(shí)現(xiàn)社會(huì)資源的有效配置作用尚未充分發(fā)揮。為此，需要提高我國證券市場監(jiān)管水平，完善監(jiān)管手段，倡導(dǎo)理性投資理念，為實(shí)現(xiàn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)創(chuàng)造有利環(huán)境。,