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1、主講教師 張小紅,審計案例研究,從第二章到第八章是關(guān)于股份有限公司會計報表項目的審計測試。通過審計測試收集足夠的審計證據(jù)，以便對會計報表發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟?審計測試的有關(guān)理論,（1）內(nèi)部控制的符合性測試,審計測試的內(nèi)容,（2）交易、賬戶余額的實質(zhì)性測試,（）審計測試的組織實施,,符合性測試的含義,符合性測試的對象,符合性測試的目的,內(nèi)部控制的符合性測試,,是為了獲取審計證據(jù)，以證實被審計單位內(nèi)部控制政策和程序設(shè)計的適當(dāng)性及其運行的有效性。,符合性測試的含義,,被審單位內(nèi)部控制，即是被單位為保證業(yè)務(wù)的有效運行；保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整；防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯弊；保證會計資料的真實合法、完整而制定實施的

2、政策和程序。,,符合性測試的對象,,是確定控制風(fēng)險水平，進(jìn)而確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。,,符合性測試的目的,,,實質(zhì)性測試的含義,實質(zhì)性測試的性質(zhì),實質(zhì)性測試的時間和范圍,實質(zhì)性測試,,是為會計報表每項認(rèn)定的公允性提供證據(jù)，它所披露的是被審單位在記錄交易和金額的過程中發(fā)生的金額錯誤及錯報情況。,實質(zhì)性測試的含義,,實質(zhì)性測試的性質(zhì)是指執(zhí)行審計程序的種類及其有效性。,A）分析性復(fù)核,實質(zhì)性測試的性質(zhì),B）交易細(xì)節(jié)測試,C）余額細(xì)節(jié)測試,,是指被審單位會計報表進(jìn)行測試是在會計期中、期末。,是指執(zhí)行實質(zhì)性測試種類的多少和應(yīng)用某項測試程序所審計的數(shù)量。,實質(zhì)性測試的時間,實質(zhì)性測試的范圍,,,

3、,審計測試的組織實施,一般按照業(yè)務(wù)循環(huán)來進(jìn)行,,,,,業(yè)務(wù)循環(huán),,銷售與收款循環(huán),購貨與付款循環(huán),生產(chǎn)與費用循環(huán),籌資與投資循環(huán),,,,,,主要業(yè)務(wù)活動,第二章銷售與收款循環(huán)審計案例,主 要 特 性,,主要憑證和會計記錄,接受顧客定單，批準(zhǔn)賒銷信用，按銷售單供貨，按銷售單裝運貨物，向顧客開具賬單，記錄銷售，辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入，辦理和記錄銷貨退回、銷貨折扣與折讓，注銷壞賬，提取壞賬準(zhǔn)備。,銷售與收款循環(huán)主要業(yè)務(wù)活動,銷售與收款循環(huán)主要憑證和會計記錄,顧客定貨單 銷售單 發(fā)運憑證 銷售發(fā)票,應(yīng)收賬款明細(xì)賬 主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬 現(xiàn)金日記賬 銀行存款日記賬 顧客月末對賬單,,案例一:大為股份

4、有限公司銷售收入審計案例,華康會計師事務(wù)所2002年2月接受委托對大為股份有限公司2001年度的會計報表進(jìn)行了審計。在審計過程中，CPA對銷售收入的內(nèi)部控制進(jìn)行了符合性測試，對銷售收入項目進(jìn)行了實質(zhì)性測試。,案 例 簡 介,1、銷售收入重要性水平的確定 2、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制測試 3、銷售收入的實質(zhì)性測試,重 難 點,案例一:大為股份有限公司銷售收入審計案例,,本案例中將銷售收入的重要性水平定為5萬元。需要理解：,1、銷售收入重要性水平的確定,什么是重要性水平？,如何確定重要性水平？,重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決

5、策。 注冊會計師在審計中需要考慮兩個層次的重要性水平,重要性水平的含義,重要性水平的含義,會計報 表層次,賬戶和 交易層次,,,針對整個會計報表而確定,針對具體的交易和賬戶，如本案例的銷售收入的重要性水平為5萬元。,重要性水平的確定依據(jù),（1）稅前凈利潤的5%10%；,（2）資產(chǎn)總額的0.5%1%；,（3）凈資產(chǎn)的1%；,（4）銷售收入的0.5%1% ；,說明：注冊會計師先對會計報表層次的重要性水平進(jìn)行計算并確定，然后將會計報表層次重要性水平分配到各個審計項目。 本案例中分配給銷售收入項目的重要性水平為5萬元。,重要性水平的確定,,（1）主要審計方法的了解 （2）銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的了

6、解 （3）對內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測試，并作出評價。,2、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制測試,注冊會計師在了解測試、符合性測試和實質(zhì)性測試中運用的主要審計方法有六種：,（1）主要審計方法的了解,檢查 監(jiān)盤 觀察 計算 查詢及函證 分析性復(fù)核,是注冊會計師對會計記錄和其他書面文件可靠程度的審閱與復(fù)核。,檢查法,監(jiān)盤法,是注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價證券等的盤點，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某辄c。,是注冊會計師實地查看被審計單位的經(jīng)營場所、實物資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)活動及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等，以獲取審計證據(jù)的方法。,觀察法,查詢是注冊會計師對有關(guān)人員進(jìn)行口頭或書面詢問以獲取審計證據(jù)的方法。 函證是

7、指注冊會計師為印證被審計單位會計記錄所載事項而向第三者發(fā)函詢證的一種方法。,查詢及函證,是指注冊會計師對被審計單位的原始憑證及會計記錄中的數(shù)據(jù)所進(jìn)行的驗算或另行計算。,計算法,是注冊會計師對被審計單位重要的比率或趨勢進(jìn)行的分析，包括調(diào)查異常變動以及這些重要比率或趨勢與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。,分析性復(fù)核,,（2）對銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的了解,了解內(nèi)部控制 并進(jìn)行描述,了解的具 體內(nèi)容,,關(guān)鍵控制點,對內(nèi)部控制進(jìn)行調(diào)查、了解，涉及的審計方法主要有：,了解內(nèi)部控制并進(jìn)行描述,詢問,內(nèi)部控制的政策和程序,檢查,觀察,會計手冊、會計制度的流程圖,被審計單位的有關(guān)活動及運做作情況,,,,對了解到的內(nèi)

8、部控制進(jìn)行描述主要有三種方法： 調(diào)查表法（見教材P21表2-1） 流程圖法 文字描述法 （注：三種方法的優(yōu)缺點請參見審計學(xué)原理教材內(nèi)部控制的有關(guān)內(nèi)容。）,描述內(nèi)部控制的方法,（1）企業(yè)是否制定銷售計劃并得到有效實施；,（2）企業(yè)是否簽訂銷售合同，是否得到企業(yè)主管人員批準(zhǔn)，并經(jīng)有關(guān)部門審查評價，是否按合同要求組織產(chǎn)品銷售； （3）銷售業(yè)務(wù)是否以經(jīng)審核的發(fā)運憑證及經(jīng)批準(zhǔn)的客戶訂單為依據(jù)登記入賬；,銷售與收款循環(huán)的關(guān)鍵控制點,（4）在發(fā)貨前客戶賒銷是否被授權(quán)批準(zhǔn)； （5）銷售發(fā)票是否經(jīng)事先編號并已恰當(dāng)?shù)怯浫胭~； （6）是否每月向客戶寄對賬單，并對客戶提出的意見作專案追查；,銷售與收款循環(huán)的關(guān)鍵

9、控制點,（7）銷售價格、付款條件、運費和銷售退回、銷售折扣與折讓的確定是否已經(jīng)適當(dāng)?shù)氖跈?quán)； （8）企業(yè)倉庫保管部門是否根據(jù)業(yè)務(wù)部門開單填制產(chǎn)品出庫單，是否建立嚴(yán)格的點驗制度；,銷售與收款循環(huán)的關(guān)鍵控制點,（9）企業(yè)財會部門是否根據(jù)結(jié)算憑證與合同副本核對相符，及時辦理貨款結(jié)算，是否建立銷售款的清欠制度； （10）企業(yè)結(jié)算業(yè)務(wù)的賬、款是否分管； （11）企業(yè)合同及業(yè)務(wù)、保管、和會計憑證是否有專人專管； （12）企業(yè)是否定期進(jìn)行會計、業(yè)務(wù)和保管部門銷售賬核對。,銷售與收款循環(huán)的關(guān)鍵控制點,本案例中，通過對調(diào)查表的分析，初步確定大為公司的內(nèi)部控制具有一定的可信性。但內(nèi)部控制設(shè)計和執(zhí)行情況到底如何？需要

10、注冊會計師對內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測試。,對內(nèi)部控制的初步評價,,了解測試之后，CPA對內(nèi)部控制設(shè)計的科學(xué)性和具體執(zhí)行的有效性進(jìn)行測試。并根據(jù)測試結(jié)果對內(nèi)部控制風(fēng)險水平進(jìn)行評價。控制風(fēng)險水平可以評價為：為高水平（低信賴度）、中等水平（中等信賴度）、低水平（高信賴度）。,（3）內(nèi)部控制符合性測試及評價,對內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測試并非必不可少的程序，如果在了解測試中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制不可信，則直接進(jìn)行實質(zhì)性測試。,特別說明,本案例中，注冊會計師劉欣運用抽查技術(shù)，通過檢查、實地觀察和詢問等方法對銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測試。并將測試過程記錄于審計工作底稿。見教材P21表2-2測試過程表。,本案例中的符

11、合性測試過程,大為公司銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制得到了執(zhí)行，但也存在一些問題，從內(nèi)部控制調(diào)查表和控制測試表中可以看出，該公司銷售發(fā)票的開具與發(fā)運單、裝運單的核對機制較弱，致使出現(xiàn)了銷售發(fā)票與相關(guān)憑據(jù)不符的情形，為銷售發(fā)票的虛開提供了可能；未能定期將應(yīng)收賬款與客戶進(jìn)行核對，應(yīng)收賬款的管理較為混亂。,本案例符合性測試的結(jié)論,注冊會計師在內(nèi)部控制測試的基礎(chǔ)上進(jìn)行實質(zhì)性測試。對內(nèi)部控制薄弱的地方加強實質(zhì)性測試的力度。,內(nèi)部控制符合性測試結(jié)論,,（1）測試的重點：查明銷售收入是否有異常，尤其關(guān)注是否被高估。 （2）審計方法的運用：分析性復(fù)核可以分析收入是否有波動；檢查會計憑證可以發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易是否有異常；截

12、止期測試可以發(fā)現(xiàn)銷售收入的入賬時間是否恰當(dāng)。,3、銷售收入的實質(zhì)性測試,對銷售收入進(jìn)行分析性復(fù)核，發(fā)現(xiàn)銷售收入可能存在虛記。 教材P22表2-3大為公司財務(wù)指標(biāo)表是一種趨勢分析，即對不同年份的同一指標(biāo)（銷售收入，毛利率等）進(jìn)行比較，將2001年沒有經(jīng)過審計的指標(biāo)與1999年和2000年已經(jīng)經(jīng)過審計的指標(biāo)進(jìn)行比較，結(jié)果發(fā)現(xiàn)：,分析性復(fù)核的結(jié)果,A）從1999年到2001年，銷售收入逐年下降，這與國產(chǎn)家電整體走勢一致。 B）毛利率在2001年（審計年度）卻有較高增長，這與國產(chǎn)家電的價格走勢呈下降趨勢不一致，這里可能存在問題，應(yīng)將其作為審計的重點。 C）應(yīng)收賬款近三年呈增長趨勢，而同期銷售收入?yún)s是

13、負(fù)增長，這說明應(yīng)收賬款可能存在問題。,分析性復(fù)核的結(jié)果,通過分析性復(fù)核，審計人員懷疑大為公司可能存在銷售收入和應(yīng)收賬款高估問題，CPA首先編制銷售收入審定表，2001年度，三大主要產(chǎn)品銷售中11-12月份增幅均較大，對于電視機在年底出現(xiàn)旺銷可以理解，但對于家用空調(diào)和制冷設(shè)備一般應(yīng)該在夏季旺銷才正常，由此，家用空調(diào)和制冷設(shè)備的銷售收入可能存在高估。,分析性復(fù)核的結(jié)果,通過對抽查憑證的具體審查，并經(jīng)過多方核實后，確認(rèn)本期多記銷售收入430萬元，增值稅銷項稅額73.1（43017%）萬元。 收入的不實直接影響會計報表中披露的所得稅和未分配利潤等項目，由于多記的收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過重要性水平5萬元，因此，必

14、須要求大為公司進(jìn)行調(diào)整。調(diào)整分錄見P24。,憑證抽查的結(jié)果,一般交易建立在公平交易的基礎(chǔ)上，而關(guān)聯(lián)方交易出于某種目的可能違背公平交易。 CPA在檢查關(guān)聯(lián)方交易的有關(guān)會計憑證時，應(yīng)該關(guān)注是否有價格高估的行為。,關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易,截止期測試：是實質(zhì)性測試中常用的一種具體審計技術(shù)，被廣泛運用于貨幣資金、往來款項、存貨、長短期投資、主營業(yè)務(wù)收入和期間費用等項目的審計中。尤以銷售收入審計的運用更為典型。,進(jìn)行銷售截止期測試,CPA在審計中應(yīng)該注意三個與銷售收入確認(rèn)有密切關(guān)系的日期： 發(fā)票開具日期或收款日期 記賬日期 發(fā)貨日期 截止期測試就是檢查三者是否歸屬于同一個適當(dāng)?shù)臅嬈陂g。,進(jìn)行銷售截止期測

15、試,進(jìn)行銷售截止期測試，可以發(fā)現(xiàn)收入入賬期間是否恰當(dāng)。截止期測試的三條測試路徑：,進(jìn)行銷售截止期測試,以銷售發(fā)票為起點 查有無少記收入,以發(fā)貨單為起點 查有無少記收入,以銷售明細(xì)賬為起點 查有無多記收入,對大為公司的銷售截止期的測試見P25表2-5銷售收入截止期測試表。 對D公司和Q公司的銷售，經(jīng)與銷售合同核對，具體供貨日期為2002年1月份，但大為公司將這兩筆業(yè)務(wù)均記入了2001年度，入賬期間提前，應(yīng)調(diào)入2002年。,本案例進(jìn)行銷售截止期測試,,案例二:藍(lán)格股份有限公司應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備審計案例,華康會計師事務(wù)所2002年3月接受委托對藍(lán)格股份有限公司2001年度的會計報表進(jìn)行了審計。在審計

16、過程中，CPA對應(yīng)收款項（包括應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款和其他應(yīng)收款）的內(nèi)部控制進(jìn)行了符合性測試，對應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備項目進(jìn)行了實質(zhì)性測試,案例簡介,1、應(yīng)收賬款的函證過程和方法 2、壞賬準(zhǔn)備的審計,重 難 點,案例二:藍(lán)格股份有限公司應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備審計案例,,1、應(yīng)收賬款的函證過程及方法,（1）有關(guān)函證的理論,（2）函證在本案例中的具體運用,A、函證的含義 B、函證的對象 C、函證的方式 D、函證時間的選擇 F、函證的控制,（1）有關(guān)函證的理論,函證是審計人員印證影響會計報表認(rèn)定的賬戶余額或其他信息，以被審單位的名義向第三方發(fā)出詢證函獲取和評價審計證據(jù)的過程。 應(yīng)收賬款的函證就是直接發(fā)

17、函給被審計單位的債務(wù)人，以核實被審計單位應(yīng)收賬款的記錄是否正確。,函證的含義,,A）余額較大或賬齡較長項目,C）與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目,D）關(guān)聯(lián)方項目,E）主要客戶項目,F）余額為零的項目,G）非正常項目,函證的主要對象,,積極式函證,消極式函證,函證的方式,,肯定式函證,,否定式函證,,就是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求證實所函證的欠款是否正確，無論對錯，都要求回函。,積極式函證,（1）個別賬戶欠款余額大； （2）拖欠時間長； （3）有理由相信欠款可能存在爭議差錯或問題。,積極式函證的運用,,在向債務(wù)人發(fā)出詢證函后，若款項相符時不必回函，只有在函證的款項不符時才要求債務(wù)人向注冊會計師回函。,消極式

18、函證,A）相關(guān)內(nèi)部控制是有效的,B）預(yù)計差錯率較底,C）欠款余額小的債務(wù)人數(shù)量很多,D）沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證,消極式函證適用范圍,,最佳時間是與資產(chǎn)負(fù)債表日接近的時間，且在審計工作結(jié)束前取得函證全部資料。,函證時間的選擇,,注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送與回收。 對于采用肯定式函證方式未收到回函的，應(yīng)第二次乃至第三次發(fā)詢證函，若仍得不到答復(fù)，則應(yīng)采用必要的替代程序。,函證的控制,,（2）函證在本案例中的具體運用,編制應(yīng)收款項明細(xì)賬分類表,發(fā)出詢證函,實施替代程序,對函證情況進(jìn)行整理分析,,,,在應(yīng)收款項明細(xì)賬分類表中，首先分項目（應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款）按余額大小進(jìn)

19、行分組排列，統(tǒng)計各組的客戶數(shù)量，然后對各組確定函證方式和函證數(shù)量。見P30表2-9應(yīng)收款項明細(xì)賬余額分類表。,編制應(yīng)收款項明細(xì)賬分類表,詢證函的擬訂由會計師事務(wù)所以藍(lán)格公司的名義進(jìn)行，且詢證函的發(fā)出和收回由注冊會計師張迪自己控制，以避免藍(lán)格從中作假。（詢證函的格式見教材P30）,發(fā)出詢證函,注冊會計師根據(jù)收回的詢證函進(jìn)行整理分析，見P33表2-11應(yīng)收款項函證情況分析表。對不相符的款項查明原因，對查明的款項要求作審計調(diào)整。具體審計調(diào)整見P32。,對函證情況進(jìn)行整理分析,對采用肯定式函證的兩家客戶通過再次發(fā)函均未回復(fù)，張迪對此采用了替代程序。 A）詳細(xì)審閱應(yīng)收賬款明細(xì)賬和銀行存款日記賬。 B）較大范圍抽查有關(guān)憑證。 C）對銷售合同、銷售定單、銷售發(fā)票記賬聯(lián)及存根出庫單，貨運憑證和銀行結(jié)算憑證等有關(guān)銷售業(yè)務(wù)文件進(jìn)行核對。,實施替代程序,,藍(lán)格公司采用賬齡分析法計提壞賬準(zhǔn)備。在審計中，注冊會計師應(yīng)關(guān)注藍(lán)格公司計提壞賬準(zhǔn)備的項目和計提金額等是否正確，壞賬轉(zhuǎn)銷的會計處理是否恰當(dāng)。對此應(yīng)結(jié)合中級財務(wù)會計課程關(guān)于壞賬準(zhǔn)備核算的有關(guān)知識進(jìn)行審計。,2、壞賬準(zhǔn)備的審計,,