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1、國家開放大學(xué)電大會計(jì)本科《有關(guān)商譽(yù)會計(jì)思考》論文 國家開放大學(xué)人才培養(yǎng)模式改革和開放教育試點(diǎn) 會計(jì)學(xué)專業(yè)畢業(yè)論文 關(guān)于商譽(yù)的會計(jì)思考 作 者： 學(xué) 校： 專 業(yè)： 年 級： 學(xué) 號： 指導(dǎo)老師： 答辯日期： 成 績：

2、 內(nèi)容提要 知識經(jīng)濟(jì)時代,無形資源在企業(yè)中的地位和作用日益提高,商譽(yù)作為一項(xiàng)無形資源正日益被人們所重視。但商譽(yù)是一種特殊的無形資產(chǎn)，是當(dāng)代企業(yè)的一種重要資產(chǎn)，但由于商譽(yù)本身的特殊性以及復(fù)雜性，使人們對于商譽(yù)產(chǎn)生了很多不同層面的理解和認(rèn)識。商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量成為會計(jì)核算中的一大難題。因此商譽(yù)在企業(yè)中的的確認(rèn)和計(jì)量以及其賬務(wù)處理問題就顯得越來越重要，本文從綜述與評價商譽(yù)的定義出發(fā)，對商譽(yù)的定義、負(fù)商譽(yù)的存在以及自創(chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量進(jìn)行了理論研究和分析，對如何提升商譽(yù)進(jìn)行分析和研究，對我國商譽(yù)會計(jì)變遷的啟示和展望。 關(guān)鍵字：商譽(yù) 會計(jì)準(zhǔn)則 自創(chuàng)商譽(yù) 商譽(yù)處理

3、 目 錄 一、 商譽(yù)的定義性質(zhì)及價值1 1、商譽(yù)含義1 2、商譽(yù)的形成原因1 3、商譽(yù)的特點(diǎn)1 4、商譽(yù)的價值價值2 二、商譽(yù)的會計(jì)處理2 1、自創(chuàng)商譽(yù)應(yīng)該予以確認(rèn)及計(jì)量2 2、外購商譽(yù)的會計(jì)處理4 3、負(fù)商譽(yù)是以負(fù)債形式存在的5 4、否定商譽(yù)攤銷，肯定商譽(yù)的減值6 三、如何提升商譽(yù)7 1、珍惜商譽(yù)的價值7 2、制定科學(xué)的商譽(yù)管理制度8 3、掌握商譽(yù)價值變化，積極應(yīng)對商譽(yù)危機(jī)8 4、運(yùn)用法律保護(hù)企業(yè)商譽(yù)9 四、商譽(yù)會計(jì)變遷的啟示和展望9 1、商譽(yù)會計(jì)變遷的啟示9 2、商譽(yù)會計(jì)變遷的展望9 參考文獻(xiàn) 關(guān)于商譽(yù)的會計(jì)思考 一、商譽(yù)的定

4、義性質(zhì)及價值 （一）商譽(yù)含義 商譽(yù)是企業(yè)在同等條件下，能獲取高于正常投資報酬率所形成的價值。這是由于企業(yè)所處地理位置的優(yōu)勢，或由于經(jīng)營效率高、歷史悠久、人員素質(zhì)高等多種原因，與同行業(yè)企業(yè)相比較，可獲得超額利潤。什么從會計(jì)角度來理解，商譽(yù)是指能在未來期間為企業(yè)經(jīng)營帶來超額利潤的潛在經(jīng)濟(jì)價值，或一家企業(yè)預(yù)期的獲利能力超過可辨認(rèn)資產(chǎn)正常獲利能力(如社會平均投資回報率)的資本化價值?！吧套u(yù)”是企業(yè)整體價值的重要組成部分，在企業(yè)合并時，它是購買企業(yè)投資成本超過被并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的差額。 企業(yè)收益水平與行業(yè)平均收益水平的差額的資本化價格。商譽(yù)是由顧客形成的良好聲譽(yù)、企業(yè)管理卓著、經(jīng)營效率較好、生產(chǎn)技

5、術(shù)的壟斷以及地理位置的天然優(yōu)勢等一些因素共同作用所產(chǎn)生的。我們通過對商譽(yù)的理解，不單單可以讓我們更好的區(qū)分商譽(yù)與其他資產(chǎn)，還可以讓我們更清楚地認(rèn)識到什么是商譽(yù)。 （二）商譽(yù)的形成原因 商譽(yù)產(chǎn)生于企業(yè)的良好形象及顧客對企業(yè)的好感，這種好感可能起源于企業(yè)所擁有的優(yōu)越的地理位置、良好的口碑、有利的商業(yè)地位、良好的勞資關(guān)系、獨(dú)占特權(quán)和管理有方等方面。 （三）商譽(yù)的特點(diǎn) 1、商譽(yù)不能離開企業(yè)而單獨(dú)存在，不能與企業(yè)的可確指資產(chǎn)分開出售.它不能獨(dú)立存在，它具有附著性特征，與企業(yè)的有形資產(chǎn)和企業(yè)的環(huán)境緊密相聯(lián)。它既不能單獨(dú)轉(zhuǎn)讓、出售，也不能以獨(dú)立的一項(xiàng)資產(chǎn)作為投資，不存在單獨(dú)的轉(zhuǎn)讓價值。商譽(yù)屬于自創(chuàng)的無

6、形資產(chǎn)，其開發(fā)成本很難從帳薄中完整地反映出來。 2、商譽(yù)是多項(xiàng)因素作用形成的結(jié)果，但形成商譽(yù)的個別因素不能以任何方法單獨(dú)計(jì)價。良好聲譽(yù)、企業(yè)管理卓著、經(jīng)營效率較好、生產(chǎn)技術(shù)的壟斷以及地理位置的天然優(yōu)勢所產(chǎn)生的。商譽(yù)能為企業(yè)創(chuàng)造間接的經(jīng)濟(jì)效益。所以不能單獨(dú)計(jì)價。 3、商譽(yù)本身不是一項(xiàng)單獨(dú)的、能產(chǎn)生收益的無形資產(chǎn)，而只是超過企業(yè)可確指的各單項(xiàng)資產(chǎn)價值之和的價值。譽(yù)的值有正值，但當(dāng)企業(yè)虧損時，或企業(yè)收益水平低于本行業(yè)平均獲利水平時，商譽(yù)也可有負(fù)值。商譽(yù)是一種不可確指的無形項(xiàng)目，它不具可辨認(rèn)性故不屬于無形資產(chǎn)。 　　4、商譽(yù)是企業(yè)長期積累起來的一項(xiàng)價值。 （四）商譽(yù)的價值 商譽(yù)的價值是由勞動創(chuàng)

7、造的，但其價值卻與投入成本并無直接的對應(yīng)關(guān)系。人們判斷一家企業(yè)的商譽(yù)有沒有價值，有多少價值，并不是看它的成本，而主要是看它能不能創(chuàng)造效益，有沒有市場競爭力，這就使得成本途徑的應(yīng)用受到了很大限制而很少采用。在采用成本途徑時，分析人員需要估計(jì)再創(chuàng)造目標(biāo)商譽(yù)無形資產(chǎn)的構(gòu)成要素所需要的現(xiàn)行成本。商譽(yù)與一般商品一樣具有交換價值與在用價值。商譽(yù)作為企業(yè)整體價值的一部分，其外在價值表現(xiàn)形式取決與企業(yè)收購價值與凈資產(chǎn)公允價值之差，其內(nèi)在價值來源于企業(yè)自身經(jīng)營的結(jié)果。因此，商譽(yù)價值具有內(nèi)在價值即在用價值和外在價值即交換價值的二種價值特性；其次，在計(jì)量商譽(yù)價值時，我們必然面臨選擇計(jì)量商譽(yù)何種價值屬性的問題，即商譽(yù)

8、計(jì)量必須與反映會計(jì)主體資產(chǎn)價值屬性保持一致。如若反映企業(yè)整體資產(chǎn)的交換價值，那么商譽(yù)應(yīng)計(jì)量其市場價格，如若反映企業(yè)主體的在用價值，則計(jì)量商譽(yù)的現(xiàn)值。 二、商譽(yù)的會計(jì)處理 《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并應(yīng)用指南》規(guī)定：非同一控制下的控股合并，如果“合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，確認(rèn)為合并資產(chǎn)負(fù)債表中的商譽(yù)。企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)、公允價值份額的差額，在購買合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整盈余公積和未分配利潤。由于在商譽(yù)問題上的認(rèn)識是不同的，那么在會計(jì)實(shí)務(wù)中各國對商譽(yù)的處理也不同。針對我國在商譽(yù)問題上的認(rèn)識，本文將進(jìn)行一些闡述和探討分析。

9、（一）自創(chuàng)商譽(yù)應(yīng)該予以確認(rèn)及確認(rèn)方法 按照來源不同，商譽(yù)可以分為自創(chuàng)商譽(yù)和外購商譽(yù)。自創(chuàng)商譽(yù)是企業(yè)在長期的生產(chǎn)經(jīng)營過程中逐步積累形成的能為企業(yè)帶來超額經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。按照國際大多數(shù)國家的慣例，各國對企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)是不予以確認(rèn)的，而在企業(yè)的并購行為中，對于購買法下的外購商譽(yù)，一般予以確認(rèn)；對于權(quán)益結(jié)合法下的外購商譽(yù)，一般不予以確認(rèn)。許多學(xué)者專家也都贊成對企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)不予以確認(rèn)。但我認(rèn)為這是不對的，外購商譽(yù)要確認(rèn)，自創(chuàng)商譽(yù)也需要確認(rèn)。因?yàn)樵谛碌慕?jīng)濟(jì)環(huán)境下，隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會計(jì)計(jì)量技術(shù)的不斷發(fā)展，自創(chuàng)商譽(yù)在企業(yè)中所占的比重是逐漸增大的，并且自創(chuàng)商譽(yù)的重要性也是逐漸增強(qiáng)的，所以對自創(chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)有其

10、必要性。 1.自創(chuàng)商譽(yù)確認(rèn)的必要性 自創(chuàng)商譽(yù)需確認(rèn)的原因，我認(rèn)為有以下三點(diǎn)可以說明：（1）從會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)和原則上來講，自創(chuàng)商譽(yù)也符合會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)和原則的要求：1）符合相關(guān)性原則。隨著知識經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，自創(chuàng)商譽(yù)在企業(yè)總資產(chǎn)中所占的比重越來越大，與企業(yè)的經(jīng)營決策也越來越密切，因此符合相關(guān)性原則的要求。2）符合一致性原則。外購商譽(yù)在未被購買前，是以自創(chuàng)商譽(yù)的身份存在被并購企業(yè)中的，進(jìn)入購并企業(yè)后與購并企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)融為一體，轉(zhuǎn)化為收購企業(yè)整體盈利能力的組成部分。所以，外購商譽(yù)僅是商譽(yù)在產(chǎn)權(quán)交易時點(diǎn)的一個短暫狀態(tài)，商譽(yù)則更多地是以自創(chuàng)商譽(yù)的狀態(tài)而存在的。3）符合收入與費(fèi)用配比原則。自創(chuàng)商譽(yù)是企業(yè)在長期

11、的生產(chǎn)經(jīng)營過程中逐步創(chuàng)立和積累而形成的，有關(guān)的各項(xiàng)支出在發(fā)生當(dāng)期已計(jì)為費(fèi)用，因此能夠帶來超額收益的自創(chuàng)商譽(yù)只有在平時予以入賬才能體現(xiàn)收入與費(fèi)用配比的原則。4）符合客觀性原則。自創(chuàng)商譽(yù)形成于企業(yè)的長期生產(chǎn)經(jīng)營過程之中而并非在企業(yè)并購時產(chǎn)生，它是一直客觀存在著的。5）符合實(shí)質(zhì)重于形式原則。自創(chuàng)商譽(yù)在企業(yè)的總資產(chǎn)中所占比重較大時，符合實(shí)質(zhì)重于形式原則。自創(chuàng)商譽(yù)符合以上會計(jì)原則，應(yīng)該予以確認(rèn)。 （2）自創(chuàng)商譽(yù)還符合資產(chǎn)定義和資產(chǎn)確認(rèn)的條件：1）《新準(zhǔn)則》規(guī)定，資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。自創(chuàng)商譽(yù)是企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營中所形成享有的，可以在未來

12、帶來超額收益能力的一項(xiàng)無形資源，符合資產(chǎn)定義。2）根據(jù)《新準(zhǔn)則》要求，資產(chǎn)的確認(rèn)要同時滿足條件：該資源的成本或者價值能夠可靠地計(jì)量，與其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。事實(shí)上，企業(yè)在經(jīng)營過程中，與自創(chuàng)商譽(yù)有關(guān)的各項(xiàng)支出在發(fā)生當(dāng)期就已確認(rèn)，如服務(wù)態(tài)度的改善，誠信經(jīng)營，廣告推介，研發(fā)及企業(yè)文化的創(chuàng)造等等，企業(yè)要為這些活動付出相當(dāng)?shù)拇鷥r，即自創(chuàng)商譽(yù)也是能夠計(jì)量的。因此，自創(chuàng)商譽(yù)符合資產(chǎn)定義和資產(chǎn)確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)及時予以確認(rèn)。 （3）確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)有助于相關(guān)各方了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，據(jù)此作出投資和信貸決策，并且也符合政府部門進(jìn)行宏觀調(diào)控和企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行經(jīng)營管理的要求。 由上述三點(diǎn)原因，我認(rèn)為自創(chuàng)商譽(yù)

13、能夠而且應(yīng)該進(jìn)行確認(rèn)。 2．自創(chuàng)商譽(yù)確認(rèn)的方法 然而，并不是每一個企業(yè)都可以確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)。商譽(yù)的本質(zhì)是給企業(yè)帶來超額的經(jīng)濟(jì)利益，因此，商譽(yù)只存在于那些能獲得超額利潤的企業(yè)之中。我認(rèn)為自創(chuàng)商譽(yù)可以按以下步驟來確認(rèn)：（1）我國財(cái)政機(jī)構(gòu)應(yīng)該制定自創(chuàng)商譽(yù)在企業(yè)所占的比重標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)申請自創(chuàng)商譽(yù)的年限，超過標(biāo)準(zhǔn)后，才能確認(rèn)為企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)。 （2）當(dāng)企業(yè)在連續(xù)的幾個會計(jì)期間內(nèi)獲得較同行業(yè)平均利潤高的超額利潤時，向?qū)ｉT的評估機(jī)構(gòu)提出商譽(yù)評估申請。 （3）在符合國家規(guī)定的申請要求后，評估機(jī)構(gòu)首先對企業(yè)的整體價值與單項(xiàng)可辨認(rèn)的有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的公允價值進(jìn)行評估，證實(shí)它們之間存在正差額后，超過國家規(guī)定的比

14、重標(biāo)準(zhǔn)后，再進(jìn)行市場調(diào)查，然后向企業(yè)出具正式的評估意見書。 （4）企業(yè)以評估意見書為依據(jù)，在自創(chuàng)商譽(yù)確認(rèn)的當(dāng)年，必須在企業(yè)的對外年度財(cái)務(wù)報表上公布，并附上評估意見書。 在對自創(chuàng)商譽(yù)確認(rèn)時，自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量問題上有割差法和超額收益法。在前文對商譽(yù)的性質(zhì)認(rèn)識中，我認(rèn)為應(yīng)該把總計(jì)價賬戶論和超額收益論相結(jié)合，但在計(jì)量時，我認(rèn)為應(yīng)該采取以總計(jì)價賬戶論為基礎(chǔ)的割差法。 割差法的公式是：自創(chuàng)商譽(yù)價值=企業(yè)整體價值-企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值。這種方法具有易理解、操作簡單的優(yōu)點(diǎn)，相對于超額收益法而言，此種方法的風(fēng)險較小，而且對于可能存在的人為操縱因素增大的缺陷，可以通過制定較為全面的控制措施，最大限度的減

15、少由于大量評估可辨認(rèn)資產(chǎn)而可能帶來的人為操縱因素的影響。 由于自創(chuàng)商譽(yù)的實(shí)質(zhì)是反映企業(yè)所有者權(quán)益的增加，因此，在進(jìn)行自創(chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)時，分錄為：借：商譽(yù)——自創(chuàng)商譽(yù) 貸：資本公積——商譽(yù) （二）外購商譽(yù)的會計(jì)處理 外購商譽(yù)是由于收購方企業(yè)對被收購方企業(yè)存在著良好的預(yù)期，認(rèn)定其能夠在未來時期獲取正常水平以上的超額收益，因而確認(rèn)的后者所擁有的各種優(yōu)越條件與無形資源。 在企業(yè)產(chǎn)權(quán)交易中，按照現(xiàn)行的會計(jì)準(zhǔn)則，外購商譽(yù)是企業(yè)并購時收購方成本高于被收購方凈資產(chǎn)公允價值的差額。但我認(rèn)為這個差額不能全部確認(rèn)為商譽(yù)，因?yàn)樵斐蛇@種差額的原因有幾種：被并方原先在持續(xù)經(jīng)營中自創(chuàng)的“超額集合價值”；來自購并方

16、和被并方的凈資產(chǎn)的集合經(jīng)營而產(chǎn)生的預(yù)期協(xié)作的公允價值；購并方所支付“對價”的計(jì)價錯誤；對被并方的購買價格的高估或低估；在購并過程中發(fā)生的純粹性支出。外購商譽(yù)在購買前是被并方的自創(chuàng)商譽(yù)，那么在購買時，就應(yīng)該按照自創(chuàng)商譽(yù)的賬面價值來對外購商譽(yù)進(jìn)行入賬。 在產(chǎn)權(quán)交易時，假設(shè)收購價格為A，被購并方的自創(chuàng)商譽(yù)是B，被并購方企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值為C：當(dāng)AC時，即為外購正商譽(yù)，購并方商譽(yù)分錄可為：借：商譽(yù)——外購商譽(yù) B 貸：資本公積——商譽(yù) B 此時把（A-C-B）的數(shù)額計(jì)入“遞延資產(chǎn)——購并差價”里，并在以后的會計(jì)期間內(nèi)進(jìn)行攤銷。 商譽(yù)在企業(yè)的存續(xù)期間，應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，計(jì)提的減值準(zhǔn)備

17、應(yīng)作為營業(yè)外支出，沖減當(dāng)期的收益，分錄為：借：營業(yè)外支出——計(jì)提的商譽(yù)減值準(zhǔn)備 貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 在產(chǎn)權(quán)交易發(fā)生后，購并方在外購商譽(yù)的處理上有三種方法：（1）立即注銷法。這是處理外購商譽(yù)的最簡單方法，即在購買日將購入的商譽(yù)全部注銷，沖減業(yè)主權(quán)益；通常是沖減各種準(zhǔn)備，不足沖減時，再沖減資本賬戶。 （2）永久保留法。這一方法是與立即注銷法截然相反的，它要求將購入商譽(yù)的成本資本化，但不作攤銷，而是作為資產(chǎn)永久地保留在賬簿上。只有當(dāng)商譽(yù)所屬的企業(yè)被重新出售或有足夠證據(jù)表明商譽(yù)已發(fā)生永久性貶值時，方予以注銷。 （3）系統(tǒng)攤銷法。該方法是世界各國(包括我國)會計(jì)實(shí)務(wù)中運(yùn)用最廣的方法，即按

18、會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定年限進(jìn)行攤銷，計(jì)入各期費(fèi)用。 這三種觀點(diǎn)，都有其弊病，所以我認(rèn)為應(yīng)對商譽(yù)進(jìn)行減值測試，下文將會對減值測試詳細(xì)介紹。 （三）負(fù)商譽(yù)是以負(fù)債形式存在的 購并過程中出現(xiàn)的負(fù)商譽(yù)現(xiàn)象，也已日益為我國會計(jì)界所關(guān)注，負(fù)商譽(yù)是否客觀存在，其本質(zhì)屬性以及會計(jì)處理等問題上存有許多爭議。負(fù)商譽(yù)，按照慣例一般是指企業(yè)購并時，購并企業(yè)支付的價款低于被購企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的差額。許多人贊成對負(fù)商譽(yù)進(jìn)行確認(rèn)，因?yàn)樵谪?fù)商譽(yù)的存在有著現(xiàn)實(shí)的基礎(chǔ)。產(chǎn)權(quán)交易過程中，負(fù)商譽(yù)會發(fā)生的情形有：被并購企業(yè)可能已經(jīng)處于連年虧損之中，收購企業(yè)為平衡收購后的經(jīng)營風(fēng)險，以低于其凈資產(chǎn)的公允價值進(jìn)行收購；企業(yè)的資產(chǎn)不可以分開出售，

19、否則價格降大打折扣，為了能全部出售而在價格上做出讓步；收購企業(yè)在與被收購企業(yè)進(jìn)行購并談判時以較高的談判技巧將收購價格壓低；被收購企業(yè)存有隱性負(fù)債。 在負(fù)商譽(yù)是否存在上就存在爭議，那么在負(fù)商譽(yù)的性質(zhì)上看法也是不一的，主要存在兩種觀點(diǎn)：（1）負(fù)商譽(yù)是收購企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)。（2）負(fù)商譽(yù)是一種負(fù)債，是購買企業(yè)替被購企業(yè)承擔(dān)的未來的資產(chǎn)貶值或收益減少的責(zé)任。 我對第二種觀點(diǎn)比較贊同，因?yàn)樗w了負(fù)商譽(yù)形成的各種主要原因，并且負(fù)商譽(yù)符合負(fù)債的定義和特征。當(dāng)把負(fù)商譽(yù)看成是一項(xiàng)負(fù)債時，負(fù)商譽(yù)就可以定義為是降低企業(yè)盈利水平的與企業(yè)整體有關(guān)，無法準(zhǔn)確進(jìn)行計(jì)量，但是卻有可能會導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益減少或流出的一種特殊的

20、負(fù)債。負(fù)商譽(yù)在我國大多是由于賬外不利因素和隱性負(fù)債而形成的，比如被購企業(yè)大量的退休人員以及數(shù)額龐大的退休費(fèi)等。 由于在我國負(fù)商譽(yù)的形成主要是被并購方存在大量的賬外不利因素或隱性負(fù)債，因此當(dāng)假設(shè)收購價格為A，被并購方企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值為C時，若AC，即為負(fù)商譽(yù)。此時，應(yīng)將(A-C)的數(shù)額全部作為負(fù)債計(jì)入如“應(yīng)付勞動保險費(fèi)”、“應(yīng)付待業(yè)保險費(fèi)”或“應(yīng)付下崗職工安置費(fèi)”等負(fù)債項(xiàng)目，以便在將來發(fā)生相關(guān)費(fèi)用時抵消費(fèi)用。如果負(fù)商譽(yù)的產(chǎn)生確系高估被購企業(yè)資產(chǎn)價值所致，則應(yīng)先將差額等比例沖銷非貨幣性資產(chǎn)的價值直至與購買成本取齊后，再將余額列為企業(yè)的某項(xiàng)負(fù)債，以便沖銷收購企業(yè)未來發(fā)生的損失。 （四）否定商

21、譽(yù)攤銷，肯定商譽(yù)的減值 1．系統(tǒng)攤銷變成減值測試的原因 隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，科學(xué)技術(shù)的不斷進(jìn)步，企業(yè)競爭不斷加劇，使得企業(yè)的商譽(yù)不可能永久存在，而商譽(yù)對未來收益是有影響的。因此，目前各國對商譽(yù)規(guī)定了不同程度的攤銷。但商譽(yù)的攤銷方法是比較難選擇的，其中直線法是選擇較多的。目前在各國會計(jì)準(zhǔn)則中，對商譽(yù)的攤銷期限的要求是不同的，如美國為40年，澳大利亞、英國、法國及國際會計(jì)準(zhǔn)則為20年，日本為5年，我國是10年。 但我國現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則對商譽(yù)的后續(xù)計(jì)量上取消了攤銷，我認(rèn)為這是非常符合實(shí)情的。理由是：（1）如果按期攤銷商譽(yù)，則企業(yè)的賬面商譽(yù)價值越來越低，而與此同時，企業(yè)的經(jīng)營卻有可能越來越好，企業(yè)的實(shí)際

22、價值也越來越大，而且，當(dāng)商譽(yù)攤銷完畢后，如何解釋賬面上商譽(yù)的消失而實(shí)際卻比以往更高呢？這就使得會計(jì)揭示信息與實(shí)際不相符合。 （2）如按期攤銷商譽(yù)，那么當(dāng)商譽(yù)攤銷完畢后，是否應(yīng)重新將企業(yè)擁有的商譽(yù)計(jì)價入賬？如不計(jì)價不賬，顯然與會計(jì)的一貫性原則不符；如計(jì)入賬戶，則使得以前的商譽(yù)攤銷工作毫無意義。比如我國的一些“老字號”，如果進(jìn)行商譽(yù)攤銷，就會出現(xiàn)上述問題。 （3）商譽(yù)的攤銷期限是很難確定的，雖然許多國家用直線法攤銷，但直線攤銷法并不能合理反映商譽(yù)價值的減少，并且很容易被企業(yè)利用來人為操縱利潤。 所以我認(rèn)為對商譽(yù)應(yīng)該進(jìn)行減值評估。 2．商譽(yù)進(jìn)行減值測試的方法 我國的新會計(jì)準(zhǔn)則要求商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合

23、與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。商譽(yù)進(jìn)行減值測試的優(yōu)點(diǎn)是減值測試體現(xiàn)了“決策有用論”的會計(jì)目標(biāo)。減值測試有利于從整體上揭示企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)價值，從而有利于現(xiàn)在和潛在的投資者利用財(cái)務(wù)報告數(shù)據(jù)評估公司的內(nèi)在價值和風(fēng)險，做出投資決策。 在進(jìn)行商譽(yù)減值測試前，應(yīng)首先確定資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。然后企業(yè)商譽(yù)的賬面價值，應(yīng)當(dāng)自購買之日起，按照合理的方法攤銷到相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中。商譽(yù)減值的確定應(yīng)分為兩步：第一步，先對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。 第二步，對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，比較這些相

24、關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價值部分)與其可收回金額，如后者低于前者，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。 在進(jìn)行商譽(yù)的減值測試賬務(wù)處理時，商譽(yù)減值損失的金額首先應(yīng)抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中的商譽(yù)賬面價值；不足抵減時，再根據(jù)資產(chǎn)組或組合中除商譽(yù)外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值。 三、如何提升商譽(yù) （一）珍惜商譽(yù)的價值 商譽(yù)可以為企業(yè)帶來超額收益，也可以為企業(yè)贏得可觀的市場份額，商譽(yù)也是企業(yè)的核心競爭力，珍惜商譽(yù)才能使企業(yè)在發(fā)展上更有競爭優(yōu)勢。 （二）制定科學(xué)的商譽(yù)管理制度 企業(yè)高管認(rèn)為，管理商譽(yù)是他們的個人職責(zé)。但問題在于，雖然大多數(shù)企

25、業(yè)高管都認(rèn)同商譽(yù)的重要性，卻并未在企業(yè)中安排任何專業(yè)人員或者專門崗位，來將商譽(yù)管理落實(shí)到日常工作中，甚至根本無人對此負(fù)責(zé)。目前大多數(shù)企業(yè)都缺乏一個統(tǒng)一的商譽(yù)管理框架，因而也就無法了解到各利益相關(guān)者對于企業(yè)的態(tài)度，其產(chǎn)生的后果是，當(dāng)企業(yè)商譽(yù)面臨危機(jī)時，管理當(dāng)局必定無法對商譽(yù)所處的局面形成一個全面的認(rèn)識，因而也無法采取合理的措施來全面維護(hù)商譽(yù)資產(chǎn)。也就是說，在這種情況下，只有呼聲最高、要求最為嚴(yán)格的利益群體才能得到企業(yè)的關(guān)注，但這種有失公允的做法反而在其它利益方中埋下了風(fēng)險的禍根，如果處理得不夠妥當(dāng)，反而會事與愿違，使商譽(yù)價值發(fā)生巨損。除了企業(yè)管理當(dāng)局以外，可以承擔(dān)商譽(yù)管理職責(zé)的人員或部門還有很多

26、。 （三）掌握商譽(yù)價值變化，積極應(yīng)對商譽(yù)危機(jī) 商譽(yù)價值具有不確定性的經(jīng)濟(jì)特征，會隨著企業(yè)的外部環(huán)境變化和企業(yè)內(nèi)部管理機(jī)制、經(jīng)營戰(zhàn)略、組織機(jī)構(gòu)以及資源配置方式等方面的變革而發(fā)生波動。因此，企業(yè)要定期通過估價方法對商譽(yù)進(jìn)行價值重估以使企業(yè)及時掌握商譽(yù)的價值水平狀況。商譽(yù)價值發(fā)生減值時要立刻找出問題所在，并分析解決問題；商譽(yù)發(fā)生增值時也要發(fā)現(xiàn)其價值驅(qū)動因素，以便積累經(jīng)驗(yàn)，更好地管理商譽(yù)。 無論企業(yè)委派什么部門、采用什么流程來防范商譽(yù)風(fēng)險，防止其演化成無可挽回的危機(jī)，企業(yè)管理當(dāng)局都需要提前對這些風(fēng)險進(jìn)行分析和風(fēng)險價值評估，并根據(jù)每個影響因素的風(fēng)險程度大小來確定需要控制的重點(diǎn)。另外，企業(yè)應(yīng)對風(fēng)險的方

27、式，往往決定了危機(jī)平息后公司的商譽(yù)價值是升還是降。 1.做好防范商譽(yù)潛在風(fēng)險的準(zhǔn)備計(jì)劃，跟蹤可能影響企業(yè)商譽(yù)的問題，搜集與這些問題相關(guān)的資料，并作出分析；組織熟悉業(yè)務(wù)的、有經(jīng)驗(yàn)的管理人員集思廣益，為防范商譽(yù)風(fēng)險做好充分準(zhǔn)備。如，企業(yè)在向信譽(yù)有問題的客戶賒銷產(chǎn)品時，就應(yīng)當(dāng)明白，自己正冒著可能無法收回貨款的風(fēng)險，與這些客戶打交道的方式?jīng)Q定了利益各方將如何看待企業(yè)，也決定了他們是否會將其視為一個商譽(yù)良好的企業(yè)。 2.制定危機(jī)管理流程，企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定一套應(yīng)對危機(jī)的流程，如企業(yè)可以事先決定，一旦出現(xiàn)某種狀況，誰最適合擔(dān)當(dāng)發(fā)言人；一旦發(fā)生事故，你將如何通報關(guān)鍵人員，將聯(lián)系哪家媒體，以及將采用什么方式來

28、解決面臨的問題等。 3.制定應(yīng)對措施，對準(zhǔn)備計(jì)劃中未能涉及的問題制定應(yīng)對措施。如果你知道商譽(yù)潛在風(fēng)險區(qū)在哪里，就能針對可能出現(xiàn)的問題設(shè)計(jì)好你的應(yīng)對措施，許多企業(yè)對管理層進(jìn)行培訓(xùn)，包括觀看應(yīng)對反應(yīng)的錄像、訓(xùn)練財(cái)務(wù)管理人員更為敏銳地察覺潛在的危險。一些企業(yè)還會提供一個特定的場所，讓大家群策群力地制定應(yīng)對潛在風(fēng)險的措施。 （四）運(yùn)用法律保護(hù)企業(yè)商譽(yù) 法律是行使正當(dāng)權(quán)利的保障。當(dāng)企業(yè)發(fā)現(xiàn)商譽(yù)受到攻擊時，應(yīng)當(dāng)借助于法律手段對商譽(yù)實(shí)施保護(hù)，盡可能減少商譽(yù)損失。 四、商譽(yù)會計(jì)變遷的啟示和展望 （一）我商譽(yù)會計(jì)變遷的啟示 激進(jìn)式的變遷必定會損害現(xiàn)有既得利益者的利益,加大變革的社會成本,甚至?xí)斐缮鐣觼y

29、。因此,我國在制定《企業(yè)合并》準(zhǔn)則的過程中,應(yīng)走漸進(jìn)式的道路,制度變遷有依賴路徑特征,盡量使變遷的社會成本最小化。 不同的會計(jì)準(zhǔn)則、不同的會計(jì)方法有不同的會計(jì)后果。所以,在國際會計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)化進(jìn)程中,我國會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)仍應(yīng)當(dāng)考慮自身的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會計(jì)環(huán)境,明確立場,制定適合我國國情的商譽(yù)會計(jì)準(zhǔn)則。應(yīng)加強(qiáng)對商譽(yù)理論的研究,與我國國情相結(jié)合,以更完善的理論指導(dǎo)商譽(yù)會計(jì)的發(fā)展。商譽(yù)會計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)施過程中可能遇到某些始料不及的事項(xiàng),因此對商譽(yù)會計(jì)準(zhǔn)則不斷進(jìn)行修訂是非常必要的。會計(jì)準(zhǔn)則的修訂工作,既是會計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的需要,也是對已經(jīng)完成的會計(jì)準(zhǔn)則缺陷進(jìn)行補(bǔ)救的措施。為此,應(yīng)建立會計(jì)準(zhǔn)則的修訂機(jī)構(gòu),完善修訂程

30、序。 （二）商譽(yù)會計(jì)變遷的展望 我國采用了新方法對商譽(yù)進(jìn)行會計(jì)處理,但根據(jù)我國目前的實(shí)際情況 我國資產(chǎn)評估業(yè)起步較晚,目前的資產(chǎn)評估水平不高。由于商譽(yù)難以單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流,要結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。而相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的確認(rèn)具有一定的任意性,范圍大小的圈定直接影響商譽(yù)減值損失的計(jì)算結(jié)果,減值測試有一定的復(fù)雜性,執(zhí)行難度較大,要耗費(fèi)較多的人力物力和時間。 2.資產(chǎn)評估市場比較混亂。由于在應(yīng)用減損測試法時, 資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)在評估中要使用大量的價值模型、現(xiàn)值技術(shù)等, 這些都要求評估人員具備較高的專業(yè)水平和客觀、公正的職業(yè)道德水平。所以,要在我國應(yīng)用減值測試法, 完善我國資產(chǎn)評估市場、提升資產(chǎn)評估水平就成為擺在我們面前的刻不容緩的任務(wù), 而加強(qiáng)誠信教育、提升執(zhí)業(yè)質(zhì)量則成為當(dāng)前我國資產(chǎn)評估業(yè)發(fā)展的重中之重。 參考文獻(xiàn) [1]李洪儀.對商譽(yù)減值會計(jì)處理的淺析[J].財(cái)務(wù)與會計(jì),x.(7). [2] 康悅.基于新會計(jì)準(zhǔn)則的商譽(yù)會計(jì)問題探討[J]時代金融,x.(4). [3] 胡丙厚.淺析商譽(yù)的管理.河北企業(yè),x.(6). [4] 文海軍.商譽(yù)的會計(jì)計(jì)量與攤銷分析[J];現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè);x年4期 [5］尹建榮.對商譽(yù)會計(jì)的基本問題分析［J］．中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計(jì)，x.01