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第七章 所有者權(quán)益業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 知識(shí)點(diǎn)1：實(shí)收資本 【資料】審計(jì)人員在審查某新辦企業(yè)時(shí)，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)“銀行存款”賬上余額100萬元，實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中卻現(xiàn)金周轉(zhuǎn)困難，懷疑投資人以現(xiàn)金投入的資本未實(shí)際到位。于是，調(diào)閱了“實(shí)收資本”下的明細(xì)科目，其中“實(shí)收資本-甲公司”明細(xì)賬上注明投入現(xiàn)金75萬元，向會(huì)計(jì)人員索要憑證-銀行存款回單，會(huì)計(jì)人員無法出示。與銀行聯(lián)系，銀行告知并未收到一筆甲公司匯入該企業(yè)的75萬元款項(xiàng)；再與甲公司聯(lián)系，甲公司承認(rèn)并未將款項(xiàng)匯出。事實(shí)是，該企業(yè)已經(jīng)運(yùn)行（營(yíng)業(yè)執(zhí)照已簽發(fā)）6個(gè)月，而投資者仍未將認(rèn)繳的份額繳足，致使生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)困難，而且該企業(yè)會(huì)計(jì)人員核算不合規(guī)范，隨便記賬。 要求：按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定及企業(yè)注冊(cè)資本管理制度分析該新辦企業(yè)存在的問題，并說明違反了國(guó)家的哪些財(cái)經(jīng)制度。 知識(shí)點(diǎn)2：資本公積 案例：2010年初，甲公司向乙公司購(gòu)進(jìn)一批材料，應(yīng)付購(gòu)貨款為10萬元，合同約定3個(gè)月內(nèi)結(jié)清款項(xiàng)。3個(gè)月后，甲公司因財(cái)務(wù)困難而無法支付貨款，便與乙公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。雙方協(xié)商的結(jié)果是乙公司同意將10萬元購(gòu)貨款轉(zhuǎn)為對(duì)甲公司的股份，轉(zhuǎn)股后甲公司注冊(cè)資本為500萬元，凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為760萬元，甲公司用于抵債的股權(quán)占其注冊(cè)資本的1%，年末債務(wù)重組各相關(guān)手續(xù)均已辦理完畢（乙公司已對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了0.5萬元的壞賬準(zhǔn)備）。甲公司的賬務(wù)處理如下： 借：應(yīng)付賬款——乙公司　 　100000 貸：實(shí)收資本　　 50000 資本公積——資本溢價(jià)　 50000 要求：試分析甲公司這樣的賬務(wù)處理有何不妥之處？ 答：甲公司對(duì)與乙公司債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理中存在錯(cuò)誤，該公司應(yīng)同時(shí)調(diào)增2.4萬元計(jì)稅所得額的處理。 該憑證僅在摘要欄中簡(jiǎn)單記載了“債務(wù)轉(zhuǎn)股權(quán)”五個(gè)字，沒有說明具體情況。在上述會(huì)計(jì)處理分錄中，應(yīng)付賬款為甲公司所欠的10萬元貨款，實(shí)收資本5萬元為甲公司抵債股權(quán)占其注冊(cè)資本500萬元1%的份額，資本公積5萬元為重組債務(wù)應(yīng)付賬款的賬面價(jià)值10萬元與甲公司所轉(zhuǎn)1%股權(quán)（注冊(cè)資本）5萬元之間的差額。 關(guān)鍵問題是對(duì)甲公司抵債股權(quán)占甲公司注冊(cè)資本1%的理解問題。乙公司的股權(quán)占甲公司注冊(cè)資本的1%，實(shí)際上有兩層含義：一是表明甲公司500萬元注冊(cè)資本中的1%計(jì)5萬元為乙公司投入的股本，即乙公司對(duì)甲公司可以履行股東權(quán)利的份額也為1%；二是表明乙公司對(duì)甲公司的所有者權(quán)益享有1%的份額，由于甲公司凈資產(chǎn)為760萬元，所以，甲公司凈資產(chǎn)中有7.6萬元系甲公司擁有。從這兩層含義再結(jié)合上述情況又可以看出兩點(diǎn)：一是乙公司以放棄10萬元債權(quán)為代價(jià)，僅換取了對(duì)甲公司1%的股權(quán)（5萬元的股本）及總共7.6萬元的凈資產(chǎn)；二是在此債務(wù)重組中，乙公司放棄（損失）了2.4萬元債權(quán)，而甲公司收益了2.4萬元。 根據(jù)以上分析，對(duì)于甲公司而言，其對(duì)乙公司的實(shí)收資本應(yīng)計(jì)為5萬元，因重組而由乙公司享有的7.6萬元凈資產(chǎn)超過實(shí)收資本部分的2.6萬元，應(yīng)作為資本溢價(jià)，重組差額2.4萬元作為資本重組利得；對(duì)于乙公司而言，其對(duì)甲公司擁有的投資額應(yīng)為7.6萬元，損失為2.4萬元，但由于已預(yù)提0.5萬元壞賬準(zhǔn)備，對(duì)當(dāng)期損益的影響僅是1.9萬元。 因此甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄： 借：應(yīng)付賬款——乙公司 10萬元 貸：實(shí)收資本 5萬元 資本公積——資本溢價(jià) 2.6萬元 營(yíng)業(yè)外收入——資本重組利得2.4萬元 至此，表明甲公司對(duì)與乙公司債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理中存在錯(cuò)誤，其應(yīng)調(diào)增2.4萬元計(jì)稅所得額。 知識(shí)點(diǎn)3：盈余公積 案例：在對(duì)A股份有限公司上年度所有者權(quán)益有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)：（1）“盈余公積--法定盈余公積”賬戶的貸方發(fā)生額較按規(guī)定比例應(yīng)計(jì)提的金額超出43000元。經(jīng)調(diào)閱其記賬憑證及所附銀行收賬通知單，發(fā)現(xiàn)是一筆因?qū)Ψ轿绰男泻贤杖〉?3000元罰款。（2）將“盈余公積--法定盈余公積”賬戶余額100萬元全部轉(zhuǎn)增股本，轉(zhuǎn)增后的股本總額為300萬元，其會(huì)計(jì)處理如下：借記賬戶“盈余公積--法定盈余公積”100萬元，貸記賬戶“股本”100萬元。 要求：試分析A公司上述賬務(wù)處理的不足并進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)調(diào)整。 答：（1）上述賬務(wù)處理不僅違反了會(huì)計(jì)制度而且也逃避了所得稅的繳納。 因此應(yīng)進(jìn)行下列賬務(wù)調(diào)整并及時(shí)補(bǔ)交稅金： 借：盈余公積——法定盈余公積43000 貸：以前年度損益調(diào)整43000同時(shí)應(yīng)補(bǔ)交所得稅（稅率為25％） 借：以前年度損益調(diào)整10750 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅10750 2：根據(jù)《公司法》的規(guī)定：“用法定盈余公積轉(zhuǎn)增股本后，法定盈余公積留存額不得低于注冊(cè)資本的25％”。顯然A公司的上述處理是違反《公司法》規(guī)定的。因此應(yīng)進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整并作如下會(huì)計(jì)分錄： 借：股本600000 貸：盈余公積——法定盈余公積600000 知識(shí)點(diǎn)4：未分配利潤(rùn) 案例：M有限責(zé)任公司是由法人甲方和乙方與丙方兩位自然人于2013年底共同出資設(shè)立的公司，注冊(cè)資本和實(shí)收資本都是50萬元。通過兩年經(jīng)營(yíng)取得了一定經(jīng)濟(jì)效益，但未進(jìn)行過股利分配。2015年12月M公司提出增加注冊(cè)資本及實(shí)收資本50萬元，該公司已經(jīng)召開股東會(huì)議，全體股東同意以未分配利潤(rùn)辦理增資驗(yàn)資手續(xù)，并有股東會(huì)議的書面決議，即：以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和實(shí)收資本50萬元，各股東按原投資比例轉(zhuǎn)增，其中甲方轉(zhuǎn)增資本20萬元，轉(zhuǎn)增后仍占注冊(cè)資本的40%；乙轉(zhuǎn)增資本15萬元，轉(zhuǎn)增后仍占注冊(cè)資本的30%；丙方轉(zhuǎn)增資本15萬元，轉(zhuǎn)增后仍占注冊(cè)資本的30%。轉(zhuǎn)增資本的基準(zhǔn)日期為2015年12月1日，該基準(zhǔn)日M公司實(shí)收資本50萬元，盈余公積6萬元，未分配利潤(rùn)54萬元，所有者權(quán)益合計(jì)110萬元。M公司正委托某會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行增資驗(yàn)資。 以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的優(yōu)點(diǎn)在于不需要股東再拿出貨幣資金出資，股東可以將屬于自身應(yīng)得的利潤(rùn)經(jīng)過法定手續(xù)認(rèn)可后，辦理增加注冊(cè)資本與實(shí)收資本的驗(yàn)資手續(xù)。這在自然人股東看來是較為簡(jiǎn)便的一種轉(zhuǎn)增資本的方式。 要求：試分析M公司進(jìn)行的以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本在手續(xù)上存在的不足。 答：未分配利潤(rùn)可以直接轉(zhuǎn)增實(shí)收資本。而且只要出具董事會(huì)決議，可直接至工商部門辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照的變更手續(xù)，無須通過驗(yàn)資程序。 　　 未分配利潤(rùn)作為轉(zhuǎn)增資本的前提條件是企業(yè)應(yīng)當(dāng)將未分配利潤(rùn)先行分配給股東，自然人股東在依法繳納個(gè)人所得稅以后，再按照有關(guān)規(guī)定以貨幣資金投資企業(yè)。 　　 未分配利潤(rùn)是投資者的收益，將未分配利潤(rùn)作為轉(zhuǎn)增資本的行為實(shí)質(zhì)上是投資收益分配的一種轉(zhuǎn)變形式。自然人股東獲得收益在依法繳納個(gè)人所得稅以后才可以按照有關(guān)規(guī)定再投資企業(yè)，這樣做，既符合《公司法》關(guān)于貨幣資金出資的規(guī)定，也符合投資收益分配的原則，還可以避免自然人股東偷逃個(gè)人所得稅。 知識(shí)點(diǎn)5：會(huì)計(jì)政策變更與前期差錯(cuò)更正會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 請(qǐng)歸納總結(jié)會(huì)計(jì)政策變更與前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的要點(diǎn)。 答：會(huì)計(jì)政策變更與前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理必須嚴(yán)格遵守《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)—會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》，尤其是在相關(guān)會(huì)計(jì)信息披露方面要做到如下要求： 1.企業(yè)根據(jù)法律、行政法規(guī)或者會(huì)計(jì)制度要求變更會(huì)計(jì)政策的，披露公告應(yīng)包含的內(nèi)容，：①會(huì)計(jì)政策變更情況概述，包括變更日期、原因、變更前會(huì)計(jì)政策、變更后會(huì)計(jì)政策等；②會(huì)計(jì)政策變更對(duì)公司的影響，包括會(huì)計(jì)政策變更涉及公司業(yè)務(wù)的范圍，變更會(huì)計(jì)政策對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表所有者權(quán)益、凈利潤(rùn)的影響等；③董事會(huì)審議會(huì)計(jì)政策變更情況；④獨(dú)立董事意見與監(jiān)事會(huì)意見；⑤相關(guān)監(jiān)管部門認(rèn)為需要說明的其他事項(xiàng)。 2.企業(yè)自主變更會(huì)計(jì)政策，應(yīng)在經(jīng)董事會(huì)審議批準(zhǔn)后的一定期間內(nèi)向直接的上級(jí)監(jiān)管機(jī)構(gòu)提交董事會(huì)決議并履行信息披露義務(wù)。董事會(huì)決議及相關(guān)公告至少包括：①會(huì)計(jì)政策變更等情況概述，包括變更日期、原因、變更前會(huì)計(jì)政策、變更后會(huì)計(jì)政策等；②會(huì)計(jì)政策變更等對(duì)公司的影響，包括會(huì)計(jì)政策變更涉及公司業(yè)務(wù)的范圍，變更會(huì)計(jì)政策對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表所有者權(quán)益、凈利潤(rùn)的影響等；③董事會(huì)關(guān)于會(huì)計(jì)政策變更合理性的說明；④獨(dú)立董事意見、監(jiān)事會(huì)意見；⑤相關(guān)監(jiān)管部門認(rèn)為需要說明的其他資料。如果企業(yè)自主變更會(huì)計(jì)政策需要股東大會(huì)審批的，則還應(yīng)包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告與關(guān)于股東大會(huì)審議的安排。 3.企業(yè)對(duì)出現(xiàn)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)當(dāng)以重大事項(xiàng)臨時(shí)報(bào)告的方式及時(shí)披露更正后財(cái)務(wù)信息，至少包括：①董事會(huì)和管理層對(duì)更正事項(xiàng)性質(zhì)及原因的說明；②更正事項(xiàng)對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響及更正后財(cái)務(wù)指標(biāo)。更正后財(cái)務(wù)信息的格式應(yīng)當(dāng)符合相關(guān)信息披露規(guī)范。③更正后經(jīng)審計(jì)的年度財(cái)務(wù)報(bào)表及涉及更正事項(xiàng)的相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表附注以及出具審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所名稱；④如果更正后年度財(cái)務(wù)報(bào)告被出具了無保留意見加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、保留意見、否定意見、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，則應(yīng)當(dāng)同時(shí)披露審計(jì)意見全文。⑤如果公司對(duì)最近一期年度財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行更正，但不能及時(shí)披露更正后經(jīng)審計(jì)的年度財(cái)務(wù)報(bào)表及相關(guān)附注，公司應(yīng)就此更正事項(xiàng)及時(shí)刊登“提示性公告”，并應(yīng)當(dāng)在該臨時(shí)公告公布之日起的規(guī)定期間內(nèi)披露經(jīng)審計(jì)的更正后年度報(bào)告。⑤更正后未經(jīng)審計(jì)的中期財(cái)務(wù)報(bào)表及涉及更正事項(xiàng)的相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表附注。 第八章 收入與費(fèi)用業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 知識(shí)點(diǎn)1：收入與費(fèi)用業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)概述 某服裝批發(fā)企業(yè)根據(jù)客戶要求定期向商場(chǎng)、超市及個(gè)體戶成批銷售各類服裝，由于缺乏必要的內(nèi)部控制制度，銷貨收入增長(zhǎng)緩慢，而且出現(xiàn)大量的壞賬，現(xiàn)金流轉(zhuǎn)能力不斷下降。為了徹底改變這一不利企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展的狀況，公司決定對(duì)收入業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行設(shè)計(jì)。 你認(rèn)為應(yīng)該從哪些方面對(duì)該企業(yè)進(jìn)行收入業(yè)務(wù)內(nèi)部控制方法的設(shè)計(jì)。 答：該企業(yè)應(yīng)從以下方面進(jìn)行會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)： （1）將涉及企業(yè)收入的銷售、信用管理、發(fā)貨、會(huì)計(jì)等部門的相應(yīng)崗位進(jìn)行適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離，有助于防止各種有意或無意的錯(cuò)誤發(fā)生。 （2）正確的授權(quán)審批。在銷貨發(fā)生之前，賒銷數(shù)額應(yīng)得到正確審批；沒有經(jīng)過審批的銷售，不得發(fā)出貨物；銷售價(jià)格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過審批。 （3）充分的憑證和完備的記錄手續(xù)。 （4）銷貨憑證必須預(yù)先進(jìn)行編號(hào)。 （5）按月寄出對(duì)賬單。 （6）設(shè)置必要的內(nèi)部核查程序?qū)︿N貨業(yè)務(wù)的處理和記錄進(jìn)行核查。 知識(shí)點(diǎn)2：收入業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 珠江公司是珠江集團(tuán)下屬的子公司，主營(yíng)業(yè)務(wù)是制造、銷售力能空調(diào)機(jī)。集團(tuán)公司對(duì)珠江公司派出了檢查組進(jìn)行財(cái)務(wù)檢查，檢查組對(duì)珠江公司的商品銷售業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制進(jìn)行了專題調(diào)查，抽查了有關(guān)憑證、賬簿等會(huì)計(jì)資料。其中，檢查組對(duì)“發(fā)貨單”進(jìn)行調(diào)查的有關(guān)情況： （1）檢查組對(duì)倉(cāng)庫(kù)留存的發(fā)貨單第2聯(lián)“倉(cāng)庫(kù)發(fā)貨聯(lián)”進(jìn)行了檢查，并與倉(cāng)庫(kù)根據(jù)第2聯(lián)登記的商品保管明細(xì)賬的發(fā)貨數(shù)量進(jìn)行了核對(duì)，證實(shí)賬單核對(duì)相符。將倉(cāng)庫(kù)的發(fā)貨數(shù)量與銷售部門統(tǒng)計(jì)的銷售數(shù)量核對(duì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)二者存在誤差；會(huì)計(jì)部門根據(jù)會(huì)計(jì)核算使用的發(fā)貨單第3聯(lián)計(jì)算的銷售數(shù)量與倉(cāng)庫(kù)計(jì)算的數(shù)量相同。倉(cāng)庫(kù)保管員聲稱，每筆發(fā)貨均以銷售部門事先開具的發(fā)貨單為依據(jù)。但檢查組發(fā)現(xiàn)有兩筆業(yè)務(wù)存在疑問，這兩筆業(yè)務(wù)在商品保管明細(xì)賬登記的發(fā)貨日期比發(fā)貨單的開出日期早了兩天。 （2）檢查組發(fā)現(xiàn)只有會(huì)計(jì)部門與倉(cāng)庫(kù)堅(jiān)持進(jìn)行“發(fā)貨單”第3聯(lián)和第2聯(lián)的定期核對(duì)工作。檢查組將銷售部門開出發(fā)貨單時(shí)留存的第1聯(lián)“存根”與第6聯(lián)“貨物放行聯(lián)”進(jìn)行了核對(duì)，發(fā)貨單第6聯(lián)“貨物放行聯(lián)”是公司大門口的保安在貨物放行時(shí)收到并保存的。檢查發(fā)現(xiàn)：有兩張“貨物放行聯(lián)”沒有編號(hào)，與第1聯(lián)“存根”核對(duì)時(shí)沒有發(fā)現(xiàn)與之對(duì)應(yīng)的“存根”，檢查組認(rèn)為可能存在重大問題，并將此事做了記錄。有7張用汽車提貨的“貨物放行聯(lián)”上，保安沒有按公司規(guī)定登記車牌號(hào)碼；有一張“貨物放行聯(lián)”上沒有加蓋銷售部門的印章（已與“存根”核對(duì)無誤），按規(guī)定在這種情況下，保安不應(yīng)放行。發(fā)貨單第4、5聯(lián)分別交運(yùn)輸部門和客戶，檢查組沒有對(duì)其進(jìn)行核對(duì)。 要求：（1）指出珠江公司與“發(fā)貨單”有關(guān)的內(nèi)部控制制度在授權(quán)批準(zhǔn)、內(nèi)部核查程序、憑證記錄及其預(yù)先編號(hào)等方面存在的漏洞或缺陷，并分析其危害； （2）根據(jù)上述資料，說明“發(fā)貨單”的憑證流轉(zhuǎn)程序，各聯(lián)式的用途及其相互核對(duì)關(guān)系。 （3）為使公司的內(nèi)部控制制度得到有效地執(zhí)行，應(yīng)對(duì)哪些人員進(jìn)行哪些方面的教育。 答：1.在授權(quán)批準(zhǔn)控制方面，從倉(cāng)庫(kù)的記錄來看，客觀上存在倉(cāng)庫(kù)沒有經(jīng)過銷售部門事先批準(zhǔn)擅自發(fā)貨的情況；這種錯(cuò)誤做法可能會(huì)導(dǎo)致公司資產(chǎn)方面的損失。 　　在內(nèi)部核查程序上，除會(huì)計(jì)部門與倉(cāng)庫(kù)堅(jiān)持進(jìn)行第3聯(lián)和第2聯(lián)的定期核對(duì)外，其他的核對(duì)沒有進(jìn)行，倉(cāng)庫(kù)的發(fā)貨數(shù)量與銷售部門的銷售數(shù)量明顯缺乏核對(duì)；第6聯(lián)“貨物放行聯(lián)”沒有定期與第1聯(lián)和第2聯(lián)進(jìn)行核對(duì)；保安對(duì)不合規(guī)定的發(fā)出貨物（未蓋章的）放行，沒有履行核查的職責(zé)；沒有編號(hào)的發(fā)貨單說明沒有對(duì)開具的發(fā)貨單進(jìn)行審核的制度。沒有建立嚴(yán)格的內(nèi)部核查程序，某些崗位的工作人員就可能利用管理上的漏洞進(jìn)行違法、違紀(jì)活動(dòng)，就會(huì)損害公司資產(chǎn)的安全性。 　　在憑證記錄及其預(yù)先編號(hào)上存在問題，沒有對(duì)第6聯(lián)“貨物放行聯(lián)”蓋章的情況反映出發(fā)貨單記錄不完整；保安沒有按規(guī)定登記車牌號(hào)碼，也屬于記錄不完整，這樣就沒有留下日后核對(duì)的線索；沒有預(yù)先編號(hào)的憑證說明，很可能存在銷售人員內(nèi)外勾結(jié)，盜賣商品的嚴(yán)重事件。 2．（1）由銷售部門開出“發(fā)貨單”，一式6聯(lián)，第1聯(lián)“存根”由銷售部門留存?zhèn)洳?，并作為統(tǒng)計(jì)銷售量的依據(jù)；第2聯(lián)“發(fā)貨聯(lián)”交倉(cāng)庫(kù)，由倉(cāng)庫(kù)據(jù)以發(fā)貨，并登記商品保管明細(xì)賬；第3聯(lián)交會(huì)計(jì)部門進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，據(jù)以登記有關(guān)賬簿；第4聯(lián)交運(yùn)輸部門作為發(fā)運(yùn)憑證；第5聯(lián)交客戶；第6聯(lián)交門衛(wèi)，據(jù)以對(duì)貨物放行。（2）應(yīng)建立發(fā)貨單的相互核對(duì)制度，進(jìn)行定期核對(duì)。包括：第1聯(lián)與第2、3、6聯(lián)的核對(duì)；第2聯(lián)與第3、6聯(lián)的核對(duì)。 3．從上述資料可以看出，公司的內(nèi)部控制制度在執(zhí)行過程中，倉(cāng)庫(kù)保管員、開具發(fā)貨單的銷售業(yè)務(wù)員、保安沒有嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部控制制度。應(yīng)要求倉(cāng)庫(kù)保管員嚴(yán)格按經(jīng)過批準(zhǔn)的發(fā)貨單發(fā)貨，開具發(fā)貨單的銷售業(yè)務(wù)員必須對(duì)發(fā)貨單進(jìn)行編號(hào)，各項(xiàng)內(nèi)容的記錄應(yīng)全面、完整，保安應(yīng)根據(jù)合格的“貨物放行聯(lián)”放行，并登記車輛號(hào)牌。銷售部門經(jīng)理應(yīng)在部門內(nèi)部建立對(duì)開具的發(fā)貨單進(jìn)行審核的制度。 知識(shí)點(diǎn)3：營(yíng)業(yè)成本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 下述是一些關(guān)于成本費(fèi)用的論述： （1）企業(yè)將自營(yíng)建造工程領(lǐng)用的材料，直接反映為借記“生產(chǎn)成本”賬戶，貸記“原材料”賬戶。 （2）企業(yè)將福利部門人員工資，直接反映為借記“生產(chǎn)成本”賬戶與貸記“應(yīng)付職工薪酬”賬戶。 （3）企業(yè)可以將輔助生產(chǎn)車間為職工醫(yī)院、食堂、學(xué)校等部門提供的水、電、汽、加工修理等輔助生產(chǎn)費(fèi)用由基本生產(chǎn)車間和企業(yè)管理部門承擔(dān)。 （4）企業(yè)將向外投資的材料物資的減少，直接反映為借記“生產(chǎn)成本”賬戶與貸記“原材料”賬戶。 （5）企業(yè)將每月預(yù)提的6萬元固定資產(chǎn)修理費(fèi)用計(jì)入生產(chǎn)成本，實(shí)際支出時(shí)再次計(jì)入生產(chǎn)成本。 要求：試分析上述做法的正確性并給出相應(yīng)的理由。 答：(1)企業(yè)將自營(yíng)建造工程領(lǐng)用的材料，直接反應(yīng)為借記“生產(chǎn)成本”賬戶，貸記“原材料”賬戶。 這種做法是錯(cuò)誤的。領(lǐng)用工程物資時(shí)：借：在建工程，貸：工程物資，領(lǐng)用本企業(yè)原材料時(shí)：借：在建工程，貸：原材料，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）。 （2）企業(yè)將福利部門人員工資，直接反映為借記“生產(chǎn)成本”賬戶與貸記“應(yīng)付職工薪酬”賬戶。 這種做法是錯(cuò)誤的。應(yīng)為： 借：管理費(fèi)用——福利費(fèi) 貸：應(yīng)付職工薪酬——福利費(fèi) （3）企業(yè)可以將輔助生產(chǎn)車間為職工醫(yī)院、食堂、學(xué)校等部門提供的水、電、汽、加工修理等輔助生產(chǎn)費(fèi)用由基本生產(chǎn)車間和企業(yè)管理部門承擔(dān)。 這種做法是錯(cuò)誤的。按規(guī)定應(yīng)在“應(yīng)付福利費(fèi)”賬戶內(nèi)支出。 （4）企業(yè)將向外投資的材料物資的減少，直接反應(yīng)為借記“生產(chǎn)成本”賬戶與貸記“原材料”賬戶。 這種做法是錯(cuò)誤的。應(yīng)為借記“對(duì)外投資”賬戶與貸記“原材料”賬戶。 （5）企業(yè)將每月預(yù)提的6萬元固定資產(chǎn)修理費(fèi)用計(jì)入生產(chǎn)成本，實(shí)際支出時(shí)再次計(jì)入生產(chǎn)成本。 這種做法是錯(cuò)誤的。實(shí)際支出時(shí)應(yīng)借記“預(yù)提費(fèi)用”。 知識(shí)點(diǎn)4：期間費(fèi)用業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 某制造企業(yè)下設(shè)三個(gè)加工工廠和六個(gè)職能科室，六個(gè)職能科室分別為經(jīng)理辦公室、人力資源部、財(cái)務(wù)部、技術(shù)開發(fā)部、銷售部和儲(chǔ)運(yùn)部。盡管企業(yè)的銷售收入不斷增長(zhǎng)，但由于企業(yè)管理費(fèi)用的增長(zhǎng)速度過快，使得企業(yè)的利潤(rùn)仍然停留在兩年前的水平。這種情況迫使企業(yè)總經(jīng)理決心改變管理費(fèi)用的控制方法。 請(qǐng)你為該企業(yè)設(shè)計(jì)出一種較為可行的管理費(fèi)用控制方法。 答：該企業(yè)管理費(fèi)用會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)應(yīng)包括以下內(nèi)容： （1）選擇恰當(dāng)?shù)墓芾碣M(fèi)用預(yù)算控制制度。 首先要分析每一種預(yù)算制度的優(yōu)缺點(diǎn)，然后根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況進(jìn)行取舍。費(fèi)用預(yù)算控制制度主要有固定預(yù)算、彈性預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算和零基預(yù)算，針對(duì)案例中的實(shí)際情況可以選擇零基預(yù)算控制制度。零基預(yù)算不以現(xiàn)有費(fèi)用水平為基礎(chǔ)，而是如同新創(chuàng)辦一個(gè)機(jī)構(gòu)一樣，一切以零為起點(diǎn)，對(duì)每個(gè)費(fèi)用項(xiàng)目開支的大小及必要性進(jìn)行認(rèn)真分析、權(quán)衡，判定其開支的合理性和優(yōu)先順序，并根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的客觀需要與一定期間內(nèi)資金供應(yīng)的實(shí)際可能，在預(yù)算中對(duì)各個(gè)目進(jìn)行擇優(yōu)安排，從而提高資金的使用效益，節(jié)約費(fèi)用開支。其基本做法是：首先劃分基層預(yù)算單位； 其次對(duì)基層預(yù)算單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)計(jì)劃的目的性以及需要開支的費(fèi)用逐項(xiàng)進(jìn)行考核；再次由基層預(yù)算單位對(duì)本身的業(yè)務(wù)活動(dòng)作具體分析，并提出“一攬子業(yè)務(wù)方案”，然后，對(duì)每項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)計(jì)劃進(jìn)行“費(fèi)用—效益分析”，權(quán)衡得失，排出優(yōu)先順序，并把它們分成等級(jí)；最后根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的客觀需要與一定期間內(nèi)資金供應(yīng)的實(shí)際可能，判定納入預(yù)算的費(fèi)用項(xiàng)目可以達(dá)到幾級(jí)，并將納入預(yù)算中的費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行加工、匯總，形成綜合性的費(fèi)用預(yù)算。 （2）對(duì)相應(yīng)的管理費(fèi)用實(shí)行限額報(bào)銷法。 限額報(bào)銷法是就業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員可能開支的費(fèi)用擬訂一個(gè)最高限額。這種方法最大的優(yōu)點(diǎn)是使業(yè)務(wù)主管能夠精確地預(yù)測(cè)其直接推銷費(fèi)用，而且也可以防止業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員過度的浪費(fèi)。限額報(bào)銷法又分為逐項(xiàng)限制法和總額限制法兩種。逐項(xiàng)限制法是就業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員所可能開支的費(fèi)用，逐項(xiàng)制定一個(gè)最高限額。如規(guī)定業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員出差時(shí),住宿費(fèi)每晚不超過50元，每天生活補(bǔ)貼不超過20元等等?？傤~限制法是規(guī)定在一定期間內(nèi)(如每日、每周或每月)業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員所報(bào)銷的費(fèi)用總額，不得超過某一限額。至于各項(xiàng)費(fèi)用的額度則不予以硬性規(guī)定，使得業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員有適當(dāng)?shù)淖灾鳈?quán)。例如規(guī)定業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員每周費(fèi)用不得超過2000元等等。 限額報(bào)銷法最大的問題是限額的制定問題，限額訂得太低，業(yè)務(wù)經(jīng)辦單位或人員缺乏積極性，工作效率也會(huì)下降。再加上有些新拓展的業(yè)務(wù)很難制定一個(gè)適當(dāng)?shù)馁M(fèi)用限額，即使制定出來也不合實(shí)際，無法執(zhí)行。 （3）根據(jù)費(fèi)用開支的職責(zé)歸屬和管理責(zé)任，建立必要的管理費(fèi)用開支審批制度。 費(fèi)用審批制度是費(fèi)用業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的一個(gè)重要環(huán)節(jié)。根據(jù)費(fèi)用開支的權(quán)責(zé)歸屬和管理責(zé)任，企業(yè)必須建立與之相匹配的費(fèi)用開支審批制度。如報(bào)銷審批手續(xù)：根據(jù)出差人員事先整理好的報(bào)銷單據(jù)，先由主管會(huì)計(jì)對(duì)單據(jù)作全面審核，同時(shí)按出差天數(shù)填上出差補(bǔ)貼，然后由部門經(jīng)理簽認(rèn)，報(bào)有關(guān)業(yè)務(wù)主管領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)，財(cái)務(wù)經(jīng)理審核后，才能報(bào)銷。如一些特別規(guī)定：出差乘坐飛機(jī)需要部門經(jīng)理批準(zhǔn)，連續(xù)3個(gè)月虧損部門的人員出差，一律不準(zhǔn)乘坐飛機(jī)。公司董事會(huì)成員因工作需要住宿費(fèi)超過200元標(biāo)準(zhǔn)的經(jīng)財(cái)務(wù)總監(jiān)批準(zhǔn)后可以報(bào)銷等。 （4）定期編制管理費(fèi)用分析表，通過比較計(jì)劃數(shù)和實(shí)際數(shù)，分析差異產(chǎn)生的原因，將其作為獎(jiǎng)懲依據(jù)，便于改進(jìn)工作。 知識(shí)點(diǎn)5：資產(chǎn)減值損失業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 三九醫(yī)藥2003年報(bào)：“截至2003年12月31日三九醫(yī)藥控股股東及其他關(guān)聯(lián)方占用公司資金余額為28.52億元，其中控股股東三九藥業(yè)占用公司資金余額為20.43億元，最終控股股東三九集團(tuán)占用公司資金余額為2.49億元，其他關(guān)聯(lián)方占用公司資金余額為5.61億元；另外，公司對(duì)外擔(dān)保余額為11.43億元以及美元388萬元”。三九醫(yī)藥沒有對(duì)股東及關(guān)聯(lián)方占用的資金計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，認(rèn)為三九集團(tuán)、三九藥業(yè)通過處置部分股權(quán)、轉(zhuǎn)讓三九發(fā)展股份及“999”系列商標(biāo)等資產(chǎn)方式償還欠款，股東欠款完全可以回收，不需要計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 要求：試分析三九醫(yī)藥上述說法是否有值得商榷之處？為什么？ 答：三九醫(yī)藥應(yīng)就對(duì)股東及關(guān)聯(lián)方占用的資金計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或法律環(huán)境以及資產(chǎn)所處市場(chǎng)當(dāng)期或?qū)⒃诮诎l(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響，這時(shí)企業(yè)的資產(chǎn)就已有了減值損失。 因?yàn)槿裴t(yī)藥股東及關(guān)聯(lián)方占用的資金，第一，它侵犯了上市公司的法人財(cái)產(chǎn)，嚴(yán)重侵害了中小股東的權(quán)益，違反了相關(guān)法律。我國(guó)《公司法》明文規(guī)定，“公司享有由股東投資形成的全部法人財(cái)產(chǎn)權(quán)”，“董事、經(jīng)理不得挪用公司資金或者將公司資金借貸給他人，公司股東作為出資者按投入公司的資本額享有所有者的資產(chǎn)收益、重大決策和選擇管理者等權(quán)利?！鄙鲜泄镜馁Y產(chǎn)，是全體股東按股份享有的法人財(cái)產(chǎn)，而不是某大股東一家或一人的財(cái)產(chǎn)。大股東及其他關(guān)聯(lián)方占用上市公司資金，直接侵犯了公司的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，侵害了中小股東的財(cái)產(chǎn)權(quán)，違反了《公司法》的相關(guān)規(guī)定。 其次，它影響上市公司的正常經(jīng)營(yíng)，導(dǎo)致上市公司贏利能力不斷下降甚至退市。按照相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，上市公司每年都必須對(duì)“應(yīng)收賬款”和“其他應(yīng)收款”計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并作為一種費(fèi)用支出計(jì)入“管理費(fèi)用”項(xiàng)下，直接沖減“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”。大股東及其他關(guān)聯(lián)方占用上市公司的資金數(shù)額越大、時(shí)間越長(zhǎng)，則計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額也越大，沖減利潤(rùn)的金額也就越大。 第三，它加劇了上市公司的隱含風(fēng)險(xiǎn)，使投資者面臨巨大的投資風(fēng)險(xiǎn)。一年期以內(nèi)的應(yīng)收賬款占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入比例過高的上市公司也面臨較大風(fēng)險(xiǎn)。一般來講，一年期應(yīng)收賬款占當(dāng)年?duì)I業(yè)收入比例過高，不外乎兩種情況：行業(yè)或公司的銷售習(xí)慣，如某些設(shè)備制造業(yè)的銷售回款期通常要一年左右；不正常的關(guān)聯(lián)銷售或虛假銷售。如果回收不力，短期應(yīng)收款可能變成中長(zhǎng)期應(yīng)收款甚至壞賬。這也使得上市公司面臨潛在的風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)收賬款是反映上市公司經(jīng)營(yíng)管理能力和贏利真實(shí)狀態(tài)的重要指標(biāo)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)一般對(duì)三年期以上的應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例是100%。而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)提比例沒有強(qiáng)制性的規(guī)定，使得在當(dāng)前我國(guó)上市公司治理比較薄弱的情況下，很少有公司計(jì)提了100%的準(zhǔn)備。這就使上市公司的賬面贏利與實(shí)際納入囊中的贏利存在較大的差異。特別是當(dāng)應(yīng)收賬款出現(xiàn)壞帳，且事先計(jì)提不足時(shí)，賬面盈利的真實(shí)性和可靠性下降，公司隱含了經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)際上，這一點(diǎn)往往也是投資者關(guān)注不夠的地方，投資者面臨巨大的投資風(fēng)險(xiǎn)。 最后，關(guān)聯(lián)方占款對(duì)上市公司的實(shí)際財(cái)務(wù)質(zhì)量的產(chǎn)生嚴(yán)重影響。上市公司的應(yīng)收賬款與主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)具有顯著的相關(guān)性，這在一定程上反映出大股東及其他關(guān)聯(lián)方通過關(guān)聯(lián)交易，特別是主營(yíng)業(yè)務(wù)的往來占用上市公司的資金，即經(jīng)營(yíng)性款項(xiàng)的占款比例較大；同時(shí)它也反映出近年來上市公司與其關(guān)聯(lián)公司之間越來越頻繁的關(guān)聯(lián)交易行為的結(jié)果，上市公司對(duì)母公司等關(guān)聯(lián)方的依賴性加大。一些公司的產(chǎn)品主要靠銷售給母公司證明了這一點(diǎn)。應(yīng)收賬款不會(huì)產(chǎn)生現(xiàn)金流，但它有可能成為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量減少的重要原因。這反映出關(guān)聯(lián)占款對(duì)上市公司的業(yè)績(jī)具有較大的蠶食性，從而影響了上市公司的實(shí)際質(zhì)量。 知識(shí)點(diǎn)6：營(yíng)業(yè)外支出業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 下述是一些關(guān)于營(yíng)業(yè)外支出的論述： （1）企業(yè)將從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分得的利潤(rùn)直接追加了投資，會(huì)計(jì)賬務(wù)處理時(shí)借記“應(yīng)付利潤(rùn)”賬戶與貸記“實(shí)收資本”賬戶。 （2）企業(yè)將因不履行合約而收取的罰沒收入記入“其他應(yīng)付款”賬戶。 （3）企業(yè)將因非法經(jīng)營(yíng)而被沒收的物品價(jià)值直接記入“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。 （4）企業(yè)將年終對(duì)機(jī)器設(shè)備保養(yǎng)維修期間支付的工人工資及提取福利費(fèi)直接記入“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。 （5）企業(yè)于年底更新了3臺(tái)正常運(yùn)作的設(shè)備，將清理凈損失列為了營(yíng)業(yè)外支出。 答：（1）企業(yè)將從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分得的利潤(rùn)直接追加了投資，會(huì)計(jì)賬務(wù)處理時(shí)借記“應(yīng)付利潤(rùn)”賬戶與貸記“實(shí)收資本”賬戶。 分析：這種做法是不對(duì)的。因?yàn)榉值玫穆?lián)營(yíng)利潤(rùn)應(yīng)該作為投資收益入賬，同時(shí)要依據(jù)可能存在的稅率差額計(jì)算補(bǔ)交所得稅。換個(gè)角度看，借記“應(yīng)付利潤(rùn)”賬戶意味著股東大會(huì)決議中包括因利潤(rùn)分配而形成的對(duì)股東的負(fù)債，但這里并沒有提到。 （2）企業(yè)將因不履行合約而收取的罰沒收入記入“其他應(yīng)付款”賬戶。此做法不對(duì)，因不履行合約而收取的罰沒收入既不屬于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，也并非其他非主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生的收入，且既已罰沒，已形成收筆，應(yīng)記入“營(yíng)業(yè)外收入”賬戶，計(jì)提稅金。并應(yīng)調(diào)增當(dāng)期所得稅。 （3）企業(yè)將因非法經(jīng)營(yíng)而被沒收的物品價(jià)值直接記入“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。 此做法不對(duì)，有的企業(yè)為了少交所得稅，將被沒收的財(cái)物損失直接計(jì)入了“營(yíng)業(yè)外支出”。按年終實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額計(jì)交所得稅。記入 “營(yíng)業(yè)外支出”，會(huì)使當(dāng)年虛減利潤(rùn)，應(yīng)在申報(bào)所得稅時(shí)作納稅調(diào)整，調(diào)增所得稅計(jì)提金額。 （4）企業(yè)將年終對(duì)機(jī)器設(shè)備保養(yǎng)維修期間支付的工人工資及提取福利費(fèi)直接記入“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。 分析：這種做法是不成立的。因?yàn)槠髽I(yè)年終對(duì)機(jī)器設(shè)備維修保養(yǎng)期間支付的工人工資以及福利費(fèi)屬于企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，其金額應(yīng)計(jì)入相關(guān)的資產(chǎn)成本或者期間費(fèi)用，否則就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)延期交納所得稅。 （5）企業(yè)于年底更新了3臺(tái)正常運(yùn)作的設(shè)備，將清理凈損失列為了營(yíng)業(yè)外支出。 此做法不當(dāng)，屬于提前報(bào)廢固定資產(chǎn)，虛減利潤(rùn)，有些企業(yè)為了調(diào)整當(dāng)年利潤(rùn)和少交所得稅，將部分固定資產(chǎn)提前報(bào)廢處理。