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1、? 第九章 負 債 ? ? 第一節(jié) 流動負債 ? 一、短期借款 ? 短期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機構(gòu)等借入的期限在一年以下〔含一年〕的各種借款。企業(yè)借入的短期借款構(gòu)成了一項負債。對于企業(yè)發(fā)生的短期借款,應(yīng)設(shè)置"短期借款"科目核算；每個資產(chǎn)負債表日,企業(yè)應(yīng)計算確定短期借款的應(yīng)計利息,按照應(yīng)計的金額,借記"財務(wù)費用"、"利息支出〔金融企業(yè)〕"等科目,貸記"應(yīng)付利息"等科目。 ? 二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債 ? 金融負債是負債的組成部分,主要包括短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付債券、長期借款等。金融負債應(yīng)按照企業(yè)會計準則中關(guān)于金融工具確認和計量的規(guī)定進

2、行會計處理。 企業(yè)應(yīng)當結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點和風(fēng)險管理要求,將承擔(dān)的金融負債在初始確認時分為以下兩類：〔1〕以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債；〔2〕其他金融負債。其他金融負債是指沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。通常情況下,包括企業(yè)購買商品或服務(wù)形成的應(yīng)付賬款、長期借款、商業(yè)銀行吸收的客戶存款等。 企業(yè)應(yīng)在金融負債初始確認時將其進行分類后,不能隨意變更。確認時劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債,不能重新分類為其他負債；其他負債也不能重新分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。 企業(yè)應(yīng)當在成為金融工具合同的一方時確認金融資產(chǎn)或金融負債

3、；在金融負債的現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除時,終止確認該金融負債或其一部分。 金融負債應(yīng)當以公允價值進行初始計量,以公允價值計量且變動計入當期損益的金融負債,應(yīng)按照公允價值進行初始計量和后續(xù)計量。不屬于指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債的財務(wù)擔(dān)保合同和低于市場利率貸款的貸款承諾,應(yīng)當按照下列兩項金額中的較高者進行后續(xù)計量： 〔1〕按照《或有事項》準則確定的金額； 〔2〕初始確認金額扣除按照《收入》準則原則確定的累積轉(zhuǎn)銷額后的余額。其他金融負債應(yīng)按照公允價值和相關(guān)交易費用作為初始確認金額,應(yīng)按照實際利率法計算確定的攤余成本進行后續(xù)計量。 本節(jié)主要闡述以公允價值計量且其變動計

4、入當期損益的金融負債的會計處理,其他金融負債的會計處理方法在本章第二節(jié)"非流動負債"等部分中闡述。 〔一〕以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債概述 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債,包括交易性金融負債和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。 1．交易性金融負債 滿足以下條件之一的金融負債,應(yīng)當劃分為交易性金融負債： 〔1〕承擔(dān)該金融負債的目的主要是為了近期出售或回購。 〔2〕屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分,且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。在這種情況下,即使組合中有某個組成項目持有的期限稍長也不受影響。

5、〔3〕屬于衍生工具。但是,被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。其中,財務(wù)擔(dān)保合同是指保證人和債權(quán)人約定,當債務(wù)人不履行債務(wù)時,保證人按照約定履行債務(wù)或者承擔(dān)責(zé)任的合同。 2．直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債 對于包括一項或多項嵌入衍生工具的混合工具,企業(yè)可以將整個混合工具直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債,但以下兩種情況除外： 〔1〕嵌入衍生工具對混合工具的現(xiàn)金混量沒有重大改變； 〔2〕類似混合工具所嵌入的衍生工具明顯

6、不應(yīng)從混合工具中分析。 對于混合工具以外的金融負債,只有能夠產(chǎn)生更相關(guān)的會計信息時才能將該項金融負債直接指定為以公允價值計越且其變動計入當期損益的金融負債。 符合以下條件之一,說明直接指定能夠產(chǎn)生更相關(guān)的會計信息： 〔1〕該指定可以消除或明顯減少由于該金融負債的計量基礎(chǔ)不同而導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認和計量方面不一致的情況。 設(shè)立這項條件,目的在于通過直接指定為以公允價值計量,并將其變動計入當期損益以消除會計上可能存在的不配比現(xiàn)象。例如,有些金融資產(chǎn)可以被劃分為交易性金融資產(chǎn)從而其公允價值變動計入當期損益,但與之直接相關(guān)的金融負債卻以攤余成本進行后續(xù)計量,從而導(dǎo)致"會計不配比"。但是,

7、如果將以上金融資產(chǎn)和金融負債均直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益類,那么這種會計上的不配比就能夠消除。 〔2〕企業(yè)的風(fēng)險管理或投資策略的正式書面文件已載明,該金融負債組合或該金融資產(chǎn)和金融負債組合,以公允價值為基礎(chǔ)進行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。 〔二〕以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債的會計處理 1．確認和終止確認 企業(yè)成為金融工具合同的一方并承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)時確認金融負債。根據(jù)此確認條件,對于由衍生工具合同形成的義務(wù),企業(yè)應(yīng)當將其確認為金融負債。但是如果衍生工具涉及金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移且導(dǎo)致金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不符合終止確認條件的則不再確認該項義務(wù)為金融負債,以避免企業(yè)重復(fù)確認

8、負債。企業(yè)應(yīng)當在金融負債的現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的,終止確認該金融負債或其一部分。 [例9—1]某企業(yè)因購買商品于20×7年3月1日確認了一項應(yīng)付賬款2000萬元。按合同約定,該企業(yè)于20×7年4月1日支付銀行存款2 000萬元解除了相關(guān)現(xiàn)時義務(wù),為此,該企業(yè)應(yīng)將應(yīng)付賬款2 000萬元從賬上轉(zhuǎn)銷。如果按合同約定,貨款應(yīng)于20×7年4月1日、4月30日分兩次等額清償。那么,該企業(yè)應(yīng)在4月1日支付銀行存款1 000萬元時,終止確認應(yīng)付賬款1 000萬元〔終止確認該金融負債50％〕。在4月30日支付剩余的貨款1 000萬元時終止確認應(yīng)付賬款1 000萬元。 金融負債現(xiàn)時義務(wù)的解除可能還會涉及

9、到其他復(fù)雜情形,企業(yè)應(yīng)當注重分析交易的法律形式和經(jīng)濟實質(zhì)來決定是否應(yīng)全部或部分終止確認金融負債。 〔1〕企業(yè)將用于償付金融負債的資產(chǎn)轉(zhuǎn)入某個機構(gòu)或設(shè)立信托,償付債務(wù)的義務(wù)仍存在的,不應(yīng)當終止確認該金融負債,也不能終止確認轉(zhuǎn)出的資產(chǎn)。雖然企業(yè)已為金融負債設(shè)立了"償債基金",但金融負債對應(yīng)的債權(quán)人擁有全額追索的權(quán)利時,不能認為企業(yè)的相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)已解除,從而不能終止確認金融負債。 〔2〕企業(yè)〔債務(wù)人〕與債權(quán)人之間簽訂協(xié)議,以承擔(dān)新金融負債方式替換現(xiàn)存金融負債,且新金融負債與現(xiàn)存金融負債的合同條款實質(zhì)上不同的,應(yīng)當終止確認現(xiàn)存金融負債,并同時確認新金融負債。其中,"實質(zhì)上不同"是指按照新的合同條款

10、,金融負債未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與原金融負債的剩余期間現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差異至少相差10％。有關(guān)現(xiàn)值的計算均采用原金融負債的實際利率。 〔3〕企業(yè)回購金融負債一部分的,應(yīng)當在回購日按照繼續(xù)確認部分和終止確認部分的公允價值的相對比例,將該金融負債整體的賬面價值進行分配。分配給終止確認部分的賬面價值與支付的對價〔包括轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的新金融負債〕之間的差額,計入當期損益。 2．初始計量和后續(xù)計量 對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債,應(yīng)按照其公允價值進行初始計量和后續(xù)計量,相關(guān)交易費用應(yīng)當在發(fā)生時直接計入當期損益。其中,金融負債的公允價值,一般應(yīng)當以市場交易價格為基礎(chǔ)確定。 金

11、融負債初始計量時的公允價值通常以實際交易價格,即所收到或支付對價的公允價值為基礎(chǔ)確定。但是,如果對價的一部分并非直接針對該金融工具,該金融工具的公允價值則應(yīng)運用估值技術(shù)確定,而非直接以實際交易價格作為公允價值。 交易費用,是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。新增的外部費用,是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用,包括支付給代理機構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支出,不包括債券溢價、折價、融資費用、部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費用。交易費用構(gòu)成實際利息的組成部分。 對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債,其公允價值變動形成利得或損失

12、,除與套期保值有關(guān)外,應(yīng)當計入當期損益。 企業(yè)對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債,應(yīng)當設(shè)置"交易性金融負債"科目核算其公允價值。 ? 三、應(yīng)付票據(jù) ? 應(yīng)付票據(jù)是由出票人出票、委托付款人在指定日期無條件支付特定的金額給收款人或者持票人的票據(jù)。企業(yè)應(yīng)設(shè)置"應(yīng)付票據(jù)"科目進行核算。應(yīng)付票據(jù)按是否帶息分為帶息應(yīng)付票據(jù)和不帶息應(yīng)付票據(jù)兩種。 〔一〕帶息應(yīng)付票據(jù)的處理 應(yīng)付票據(jù)如為帶息票據(jù),其票據(jù)的面值就是票據(jù)的現(xiàn)值。由于我國商業(yè)匯票期限較短,在期末,通常對尚未支付的應(yīng)付票據(jù)計提利息,計入當期財務(wù)費用；票據(jù)到期支付票款時,尚未計提的利息部分直接計入當期財務(wù)費用。 〔二〕不帶

13、息應(yīng)付票據(jù)的處理 不帶息應(yīng)付票據(jù),其面值就是票據(jù)到期時的應(yīng)付金額。 [例9—2] 某企業(yè)為增值稅一般納稅人,采購原材料采用商業(yè)匯票方式結(jié)算貨款,根據(jù)有關(guān)發(fā)票賬單,購入材料的實際成本為15萬元,增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅為2.55萬元。材料已經(jīng)驗收入庫。企業(yè)開出三個月承兌的不帶息商業(yè)匯票,并用銀行存款支付運雜費。例如該企業(yè)采用實際成本進行材料的日常核算,根據(jù)上述資料,企業(yè)應(yīng)作如下會計分錄： 借：原材料 150 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅〔進項稅額〕 25 500 貸：應(yīng)付票據(jù)

14、 175 500 開出并承兌的商業(yè)承兌匯票如果不能如期支付的,應(yīng)在票據(jù)到期時,將"應(yīng)付票據(jù)"賬面價值轉(zhuǎn)入"應(yīng)付賬款"科目。待協(xié)商后再行處理,如果重新簽發(fā)新的票據(jù)以清償原應(yīng)付票據(jù)的,再從"應(yīng)付賬款"科目轉(zhuǎn)入"應(yīng)付票據(jù)"科目。銀行承兌匯票如果票據(jù)到期,企業(yè)無力支付到期票款時,承兌銀行除憑票向持票人無條件付款外,對出票人尚未支付的匯票金額轉(zhuǎn)作逾期貸款處理。企業(yè)無力支付到期銀行承兌匯票,在接到銀行轉(zhuǎn)來的"××號匯票無款支付轉(zhuǎn)入逾期貸款戶"等有關(guān)憑證時,借記"應(yīng)付票據(jù)"科目,貸記"短期借款"科目。對計收的利息,按短期借款利息的處理辦法處理。 ?

15、 四、應(yīng)付及預(yù)收款項 ? 〔一〕應(yīng)付賬款 應(yīng)付賬款指因購買材料、商品或接受勞務(wù)供應(yīng)等而發(fā)生的債務(wù)。這是買賣雙方由于取得物資與支付貨款在時間上不一致而產(chǎn)生的負債。 應(yīng)付賬款入賬時間的確定,一般應(yīng)以與所購買物資所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移或勞務(wù)已經(jīng)接受為標志。但在實際工作中,一般是區(qū)別下列情況處理：在物資和發(fā)票賬單同時到達的情況下,應(yīng)付賬款一般待物資驗收入庫后,才按發(fā)票賬單登記入賬,這主要是為了確認所購入的物資是否在質(zhì)量、數(shù)量和品種上都與合同上訂明的條件相符,以免因先入賬而在驗收入庫時發(fā)現(xiàn)購入物資錯、漏、破損等問題再行調(diào)賬,在會計期末仍未完成驗收的,則應(yīng)先按合理估計金額將物資和應(yīng)付債務(wù)

16、入賬,事后發(fā)現(xiàn)問題再行更正；在物資和發(fā)票賬單未同時到達的情況下,由于應(yīng)付賬款需根據(jù)發(fā)票賬單登記入賬,有時貨物已到,發(fā)票賬單要間隔較長時間才能到達,由于這筆負債已經(jīng)成立,應(yīng)作為一項負債反映。未提賬單。 為在資產(chǎn)負債表上客觀反映企業(yè)所擁有的資產(chǎn)和承擔(dān)的債務(wù),在實際工作中采用在月份終了將所購物資和應(yīng)付債務(wù)估計入賬,待下月初再用紅字予以沖回的辦法。因購買商品等而產(chǎn)生的應(yīng)付賬款,應(yīng)設(shè)置"應(yīng)付賬款"科目進行核算,用以反映這部分負債的價值。 應(yīng)付賬款一般按應(yīng)付金額入賬,而不按到期應(yīng)付金額的現(xiàn)值入賬。如果購入的資產(chǎn)在形成一筆應(yīng)付賬款時是帶有現(xiàn)金折扣的,應(yīng)付賬款入賬金額的確定按發(fā)票上記載的應(yīng)付金額的總值〔即

17、不扣除折扣〕記賬。在這種方法下,應(yīng)按發(fā)票上記載的全部應(yīng)付金額,借記有關(guān)科目,貸記"應(yīng)付賬款"科目；獲得的現(xiàn)金折扣沖減財務(wù)費用。 〔二〕預(yù)收賬款 預(yù)收賬款是買賣雙方協(xié)議商定,由購貨方預(yù)先支付一部分貨款給供應(yīng)方而發(fā)生的一項負債。預(yù)收賬款的核算應(yīng)視企業(yè)的具體情況而定。如果預(yù)收賬款比較多的,可以設(shè)置"預(yù)收賬款"科目；預(yù)收賬款不多的,也可以不設(shè)置"預(yù)收賬款"科目,直接記入"應(yīng)收賬款"科目的貸方。單獨設(shè)置"預(yù)收賬款"科目核算的,其"預(yù)收賬款"科目的貸方,反映預(yù)收的貨款和補付的貨款；借方反映應(yīng)收的貨款和退回多收的貨款；期末貸方余額,反映尚未結(jié)清的預(yù)收款項,借方余額反映應(yīng)收的款項。 ? 五、職工薪酬

18、 ? 〔一〕職工薪酬的容 職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。這里所稱"職工"比較寬泛,包括三類人員：一是與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員,含全職、兼職和臨時職工；二是未與企業(yè)訂立勞動合同、但由企業(yè)正式任命的企業(yè)治理層和管理層人員,如董事會成員、監(jiān)事會成員等,盡管有些董事會、監(jiān)事會成員不是本企業(yè)員工,未與企業(yè)訂立勞動合同,但對其發(fā)放的津貼、補貼等仍屬于職工薪酬；三是在企業(yè)的計劃和控制下,雖未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命,但為其提供與職工類似服務(wù)的人員,如通過中介機構(gòu)簽訂用工合同,為企業(yè)提供與本企業(yè)職工類似服務(wù)的人員。 職工薪酬核算企業(yè)因職工提供服務(wù)

19、而支付的或放棄的對價,企業(yè)需要全面綜合考慮職工薪酬的容,以確保其準確性。職工薪酬主要包括以下容： 1．職工工資、獎金、津貼和補貼,是指構(gòu)成工資總額的計時工資、計件工資、支付給職工的超額勞動報酬和增收節(jié)支的勞動報酬、為了補償職工特殊或額外的勞動消耗和因其他特殊原因支付給職工的津貼,以及為了保證職工工資水平不受物價影響支付給職工的物價補貼等。 2．職工福利費,主要是尚未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工的醫(yī)療費用、職工因公負傷赴外地就醫(yī)路費、職工生活困難補助,以及按照國家規(guī)定開支的其他職工福利支出。 3．醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費,是指企業(yè)按照國務(wù)院、各地方政府

20、規(guī)定的基準和比例計算,向社會保險經(jīng)辦機構(gòu)繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費。企業(yè)按照年金計劃規(guī)定的基準和比例計算,向企業(yè)年金管理人繳納的補充養(yǎng)老保險,以及企業(yè)以購買商業(yè)保險形式提供給職工的各種保險待遇屬于企業(yè)提供的職工薪酬,應(yīng)當按照職工薪酬的原則進行確認、計量和披露。 我國養(yǎng)老保險分為三個層次：第一層次是社會統(tǒng)籌與職工個人賬戶相結(jié)合的基本養(yǎng)老保險；第二層次是企業(yè)補充養(yǎng)老保險；第三層次是個人儲蓄性養(yǎng)老保險,屬于職工個人的行為,與企業(yè)無關(guān),不屬于職工薪酬核算的疇。 〔1〕基本養(yǎng)老保險制度。根據(jù)我國養(yǎng)老保險制度相關(guān)文件的規(guī)定,職工養(yǎng)老保險待遇即受益水平與企業(yè)在職工提

21、供服務(wù)各期的繳費水平不直接掛鉤,企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)僅限于按照規(guī)定標準提存的金額,屬于國際財務(wù)報告準則中所稱的設(shè)定提存計劃。設(shè)定提存計劃是指企業(yè)向一個獨立主體〔通常是基金〕支付固定提存金,如果該基金不能擁有足夠資產(chǎn)以支付與當期和以前期間職工服務(wù)相關(guān)的所有職工福利,企業(yè)不再負有進一步支付提存金的法定義務(wù)和推定義務(wù)。因此,在設(shè)定提存計劃下,企業(yè)在每一期間的義務(wù)取決于企業(yè)在該期間提存的金額,由于提存額一般都是在職工提供服務(wù)期末12個月以到期支付,計量該類義務(wù)一般不需要折現(xiàn)。 我國企業(yè)為職工建立的其他社會保險如醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險和生育保險,也是根據(jù)國務(wù)院條例的規(guī)定,由社會保險經(jīng)辦機構(gòu)負責(zé)收繳、發(fā)

22、放和保值增值,企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)亦僅限于按照國務(wù)院規(guī)定由企業(yè)所在地政府規(guī)定的標準,與基本養(yǎng)老保險一樣,同樣屬于設(shè)定提存計劃。 〔2〕補充養(yǎng)老保險制度。為更好地保障企業(yè)職工退休后的生活,依法參加基本養(yǎng)老保險并履行繳費義務(wù)、具有相應(yīng)的經(jīng)濟負擔(dān)能力并已建立集體協(xié)商機制的企業(yè),經(jīng)有關(guān)部門批準,可申請建立企業(yè)年金,企業(yè)年金是企業(yè)及其職工在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎(chǔ)上,自愿建立的補充養(yǎng)老保險制度。我國以年金形式建立的補充養(yǎng)老保險制度屬于企業(yè)"繳費確定型"計劃,即以繳費的情況確定企業(yè)年金待遇的養(yǎng)老金模式,企業(yè)繳費亦是根據(jù)參加計劃職工的工資、級別、工齡等因素,在計劃中明確規(guī)定,以后期間不再調(diào)整。從企業(yè)承擔(dān)義務(wù)的

23、角度來看,我國企業(yè)的補充養(yǎng)老保險繳費也屬于設(shè)定提存計劃。 由此可見,在我國,無論是基本養(yǎng)老保險還是補充養(yǎng)老保險制度,企業(yè)對職工的義務(wù)僅限于按照省、自治區(qū)、直轄市或地〔市〕政府或企業(yè)年金計劃規(guī)定繳費的部分,沒有進一步的支付義務(wù),均應(yīng)當按照與國際財務(wù)報告準則中設(shè)定提存計劃相同的原理處理。因此,無論是支付的基本養(yǎng)老保險費,還是補充養(yǎng)老保險費,企業(yè)都應(yīng)當在職工提供服務(wù)的會計期間根據(jù)規(guī)定標準計提,按照受益對象進行分配,計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益。 4．住房公積金,是指企業(yè)按照國家規(guī)定的基準和比例計算,向住房公積金管理機構(gòu)繳存的住房公積金。 5．工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費,是指企業(yè)為了改善職工文化生活、

24、為職工學(xué)習(xí)先進技術(shù)和提高文化水平和業(yè)務(wù)素質(zhì),用于開展工會活動和職工教育及職業(yè)技能培訓(xùn)等相關(guān)支出。 6．非貨幣性福利,是指企業(yè)以自己的產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利,企業(yè)提供給職工無償使用自己擁有的資產(chǎn)或租賃資產(chǎn)供職工無償使用,比如提供給企業(yè)高級管理人員使用的住房等,免費為職工提供諸如醫(yī)療保健的服務(wù)或向職工提供企業(yè)支付了一定補貼的商品或服務(wù)等,比如以低于成本的價格向職工出售住房等。 7．因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償,是指由于分離辦社會職能、實施主輔分離輔業(yè)改制分流安置富余人員、實施重組、改組計劃、職工不能勝任等原因,企業(yè)在職工勞動合同尚未到期之前解除與職工的勞動關(guān)系,或者為鼓勵職工自愿

25、接受裁減而提出補償建議的計劃中給予職工的經(jīng)濟補償,即國際財務(wù)報告準則中所指的辭退福利。 8．其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出,是指除上述七種薪酬以外的其他為獲得職工提供的服務(wù)而給予的薪酬,比如企業(yè)提供給職工以權(quán)益形式結(jié)算的認股權(quán)、以現(xiàn)金形式結(jié)算但以權(quán)益工具公允價值為基礎(chǔ)確定的現(xiàn)金股票增值權(quán)等。 總之,從薪酬的涵蓋時間和支付形式來看,職工薪酬包括企業(yè)在職工在職期間和離職后給予的所有貨幣性薪酬和非貨幣性福利；從薪酬的支付對象來看,職工薪酬包括提供給職工本人及其配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利,比如支付給因公傷亡職工的配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的撫恤金。 〔二〕職工薪酬的確認和計量 企業(yè)應(yīng)當在

26、職工為其提供服務(wù)的會計期間,將應(yīng)付的職工薪酬確認為負債,除因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償外,應(yīng)當根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象,分別下列情況處理： 〔1〕應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負擔(dān)的職工薪酬,計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)中的直接生產(chǎn)人員和直接提供勞務(wù)人員發(fā)生的職工薪酬,計入存貨成本,但非正常消耗的直接生產(chǎn)人員和直接提供勞務(wù)人員的職工薪酬,應(yīng)當在發(fā)生時確認為當期損益。 〔2〕應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負擔(dān)的職工薪酬,計入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本。自行建造固定資產(chǎn)和自行研究開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的職工薪酬,能否計入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本,取決于相關(guān)資產(chǎn)的成本確定原則。比如企業(yè)在研究階

27、段發(fā)生的職工薪酬不能計入自行開發(fā)無形資產(chǎn)的成本,在開發(fā)階段發(fā)生的職工薪酬,符合無形資產(chǎn)資本化條件的,應(yīng)當計入自行開發(fā)無形資產(chǎn)的成本。 〔3〕上述1、2兩項之外的其他職工薪酬,計入當期損益。除直接生產(chǎn)人員、直接提供勞務(wù)人員、符合準則規(guī)定條件的建造固定資產(chǎn)人員、開發(fā)無形資產(chǎn)人員以外的職工,包括公司總部管理人員、董事會成員、監(jiān)事會成員等人員相關(guān)的職工薪酬,因難以確定直接對應(yīng)的受益對象,均應(yīng)當在發(fā)生時計入當期損益。 1．貨幣性職工薪酬的計量 對于貨幣性薪酬,企業(yè)一般應(yīng)當根據(jù)職工提供服務(wù)情況和職工貨幣薪酬的標準,計算應(yīng)計入職工薪酬的金額,按照收益對象計入相關(guān)成本或當期費用,借記"生產(chǎn)成本"、"管理

28、費用"等科目,貸記"應(yīng)付職工薪酬"等科目,發(fā)放時,借記"應(yīng)付職工薪酬"科目,貸記"銀行存款"等科目。在確定應(yīng)付職工薪酬和應(yīng)當計入成本費用的職工薪酬金額時,企業(yè)應(yīng)當區(qū)分兩種情況： 〔1〕對于國務(wù)院有關(guān)部門、省、自治區(qū)、直轄市人民政府或經(jīng)批準的企業(yè)年金計劃規(guī)定了計提基礎(chǔ)和計提比例的職工薪酬項目,企業(yè)應(yīng)當按照規(guī)定的計提標準,計量企業(yè)承擔(dān)的職工薪酬義務(wù)和計入成本費用的職工薪酬。其中：①"五險一金"。對于醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金,企業(yè)應(yīng)當按照國務(wù)院、所在地政府或企業(yè)年金計劃規(guī)定的標準計量應(yīng)付職工薪酬義務(wù)和應(yīng)相應(yīng)計入成本費用的薪酬金額。②工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)

29、費。企業(yè)應(yīng)當按照國家相關(guān)規(guī)定,分別按照職工工資總額的2％和1.5％計量應(yīng)付職工薪酬〔工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費〕義務(wù)金額和應(yīng)相應(yīng)計入成本費用的薪酬金額；從業(yè)人員技術(shù)要求高、培訓(xùn)任務(wù)重、經(jīng)濟效益好的企業(yè),可根據(jù)國家相關(guān)規(guī)定,按照職工工資總額的2.5%計量應(yīng)計入成本費用的職工教育經(jīng)費。按照明確標準計算確定應(yīng)承擔(dān)的職工薪酬義務(wù)后,再根據(jù)受益對象計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當期費用。 〔2〕對于國家〔包括省、市、自治區(qū)政府〕相關(guān)法律法規(guī)沒有明確規(guī)定計提基礎(chǔ)和計提比例的職工福利費,企業(yè)應(yīng)當根據(jù)歷史經(jīng)驗數(shù)據(jù)和自身實際情況,預(yù)計應(yīng)付職工薪酬金額和應(yīng)計入成本費用的薪酬金額；每個資產(chǎn)負債表日,企業(yè)應(yīng)當對實際發(fā)生的福利費金

30、額和預(yù)計金額進行調(diào)整。 [例9—3]20×8年6月,安吉公司當月應(yīng)發(fā)工資2 000萬元,其中：生產(chǎn)部門直接生產(chǎn)人員工資1 000萬元；生產(chǎn)部門管理人員工資200萬元；公司管理部門人員工資360萬元；公司專設(shè)產(chǎn)品銷售機構(gòu)人員工資100萬元；建造廠房人員工資220萬元；部開發(fā)存貨管理系統(tǒng)人員工資120萬元。 根據(jù)所在地政府規(guī)定,公司分別按照職工工資總額的10％、12％、2％和10.5％計提醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費和住房公積金住房公積金的提存繳費比例各地之間存在很大差異,此比例在一定程度上反映了當?shù)亟?jīng)濟的發(fā)展水平。 ,繳納給當?shù)厣鐣ｋU經(jīng)辦機構(gòu)和住房公積金管理機構(gòu)。公司設(shè)醫(yī)務(wù)室,根據(jù)

31、20×7年實際發(fā)生的職工福利費情況,公司預(yù)計20×8年應(yīng)承擔(dān)的職工福利費義務(wù)金額為職工工資總額的2％,職工福利的受益對象為上述所有人員。公司分別按照職工工資總額的2％和1.5％計提工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。假定公司存貨管理系統(tǒng)已處于開發(fā)階段、并符合《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》資本化為無形資產(chǎn)的條件。 應(yīng)計入生產(chǎn)成本的職工薪酬金額 =1 000+1 000×〔10％+12％+2％+10.5％+2％+2％+1.5％〕=1 400〔萬元〕 應(yīng)計入制造費用的職工薪酬金額 =200+200×〔10％+12％+2％+10.5％+2％+2％+1.5％〕=280〔萬元〕 應(yīng)計入管理費用的職工薪酬

32、金額 =360+360×〔10％+12％+2％+10.5％+2％+2％+1.5％〕=504〔萬元〕 應(yīng)計入銷售費用的職工薪酬金額 =100+100×〔10％+12％+2％+10.5％+2％+2％+1.5％〕=140〔萬元〕 應(yīng)計入在建工程成本的職工薪酬金額 =220+220×〔10％+12％+2％+10.5％+2％+2％+1.5％〕=308〔萬元〕 應(yīng)計入無形資產(chǎn)成本的職工薪酬金額 =120+120×〔10％+12％+2％+10.5％+2％+2％+1.5％〕=168〔萬元〕 公司在分配工資、職工福利費、各種社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費等職工薪酬時,應(yīng)當作如下賬

33、務(wù)處理： 借：生產(chǎn)成本 14 000 000 制造費用 2 800 000 管理費用 5 040 000 銷售費用 400 000 在建工程 3 080 000 研發(fā)支出——資本化支出 1 680 000

34、 貸：應(yīng)付職工薪酬——工資 20 000 000 ——職工福利 400 000 ——社會保險費 4 800 000 ——住房公積金 2 100 000 ——工會經(jīng)費 400 000 ——職工教育經(jīng)費 300 000 2．非貨幣性職工薪酬的計量 企業(yè)向職工提供的非貨幣性職工薪酬,應(yīng)當分別情況處理： 〔1〕以自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利。企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的,應(yīng)當按照該產(chǎn)品的公允價

35、值和相關(guān)稅費,計量應(yīng)計入成本費用的職工薪酬金額。相關(guān)收入及其成本的確認計量和相關(guān)稅費的處理,與正常商品銷售相同。以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的,應(yīng)當按照該商品的公允價值和相關(guān)稅費,計量應(yīng)計入成本費用的職工薪酬金額。 需要注意的是,在以自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利的情況下,企業(yè)在進行賬務(wù)處理時,應(yīng)當先通過"應(yīng)付職工薪酬"科目歸集當期應(yīng)計入成本費用的非貨幣性薪酬金額,以確定完整準確的企業(yè)人工成本金額。 [例9—4]某公司為一家生產(chǎn)彩電的企業(yè),共有職工100名,20×9年2月,公司以其生產(chǎn)的成本為5 000元的液晶彩電和外購的每臺不含稅價格為500元的電暖氣作為春節(jié)福利發(fā)放給公司

36、職工。該型號液晶彩電的售價為每臺7 000元,乙公司適用的增值稅稅率為17%；乙公司購買電暖氣開具了增值稅專用發(fā)票,增值稅稅率為17%。假定100名職工中85名為直接參加生產(chǎn)的職工,15名為總部管理人員。 分析：企業(yè)以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工,應(yīng)計入成本費用的職工薪酬金額以公允價值計量,計入主營業(yè)務(wù)收入,產(chǎn)品按照成本結(jié)轉(zhuǎn),但要根據(jù)相關(guān)稅收規(guī)定,視同銷售計算增值稅銷項稅額。 彩電的售價總額=7 000×85+7 000×15=595 000+105 000 　　 =700 000〔元〕 彩電的增值稅銷項稅額=85×7 000×17%+15×7 000×17%

37、　　 =101 150+17 850=119 000〔元〕 公司決定發(fā)放非貨幣性福利時,應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：生產(chǎn)成本 　　　　　　　　　　　　 696 150=〔70+11.9〕×〔85÷〔15+85〕〕〔萬元〕 [white4] 　　管理費用 　　　　　　　　　　　　 l22 850=〔70+11.9〕×〔15÷〔15+85〕〕〔萬元〕 [white5] 　　貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利　　　 　　819 000=〔70+11.9〕〔萬元〕 [white6] 實際發(fā)放非貨幣性福利時,應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借

38、：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利　　　　 　819 000 　　貸：主營業(yè)務(wù)收人 　　　　　　　　　　 700 000 　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅〔銷項稅額〕 　　119 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 　　　　　　　　　　 　　 500 000 　　貸：庫存商品 　　　　　　　　　　　　 　　 500 000 電暖氣的售價金額=85×500+15×500=42 500+7 500=50 000〔元〕 電暖氣的進項稅額=85×500×17%+15×500×17%=7 225+1 275 　　　　　　　　=8 500〔元〕 公司決定發(fā)放非貨幣性福利時,應(yīng)

39、作如下賬務(wù)處理： 借：生產(chǎn)成本　　　　　　　　　　　　　　 　49 725=〔5+0.85〕×〔85÷〔15+85〕〕〔萬元〕 [white7] 　　管理費用　　　　　　　　　　　　　　 　8 775=〔5+0.85〕×〔15÷〔15+85〕〕〔萬元〕 [white8] 　　貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 　　 　　 58 500=〔5+0.85〕〔萬元〕 [white9] 購買電暖氣時,公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利　　　　 　58 500包含增值稅額。 [white10] 　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　

40、 　　 　58 500 〔2〕將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用、或租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用。企業(yè)將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用的,應(yīng)當根據(jù)受益對象,將住房每期應(yīng)計提的折舊計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用,同時確認應(yīng)付職工薪酬。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的,應(yīng)當根據(jù)受益對象,將每期應(yīng)付的租金計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用,并確認應(yīng)付職工薪酬。難以認定受益對象的,直接計入當期損益,并確認應(yīng)付職工薪酬。 [例9—5]某公司為總部各部門經(jīng)理級別以上職工提供汽車免費使用,同時為副總裁以上高級管理人員每人租賃一套住房。該公司總部共有部門經(jīng)理以上職工25名,每人提供一輛桑塔納汽車免費使用,假定每輛桑塔納

41、汽車每月計提折舊500元；該公司共有副總裁以上高級管理人員5名,公司為其每人租賃一套面積為100平方米帶有家具和電器的公寓,月租金為每套4 000元。 該公司每月應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：管理費用 32 500 貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 32 500 借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 32 500 貸：累計折舊 12 500=500元/輛×25人。 [white11]

42、 其他應(yīng)付款 20 000=4000元/套×5人。 [white12] 3.向職工提供企業(yè)支付了補貼的商品或服務(wù) 企業(yè)有時以低于其取得成本的價格向職工提供商品或服務(wù),如以低于成本的價格向職工出售住房或提供醫(yī)療保健服務(wù),其實質(zhì)是企業(yè)向職工提供補貼。對此,企業(yè)應(yīng)根據(jù)出售商品或服務(wù)合同條款的規(guī)定分別情況處理： 〔1〕如果合同規(guī)定職工在取得住房等商品或服務(wù)后至少應(yīng)提供服務(wù)的年限,企業(yè)應(yīng)將出售商品或服務(wù)的價格與其成本間的差額,作為長期待攤費用處理,在合同規(guī)定的服務(wù)年限平均攤銷,根據(jù)受益對象分別計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益。 〔2〕如果合同沒有規(guī)定職工在

43、取得住房等商品或服務(wù)后至少應(yīng)提供服務(wù)的年限,企業(yè)應(yīng)將出售商品或服務(wù)的價格與其成本間的差額,作為對職工過去提供服務(wù)的一種補償,直接計入向職工出售商品或服務(wù)當期的損益。 [例9-6]20XX1月,某公司為留住人才,將以每套100萬元的價格購買并按照固定資產(chǎn)入賬的50套公寓,以每套60萬元的價格出售給公司管理層和生產(chǎn)一線的優(yōu)秀職工。其中,出售給公司管理層20套,出售給一線生產(chǎn)工人30套。出售合同規(guī)定,職工在取得住房后必須在公司服務(wù)10年,不考慮相關(guān)稅費。 公司出售住房時,應(yīng)作如下贓物處理： 借：銀行存款 3 000 000

44、 長期待攤費用 2 000 000 貸固定資產(chǎn) 5 000 000 出售住房后的十年,公司應(yīng)按照直線法攤銷該項長期待攤費用,并作如下賬務(wù)處理： 借：生產(chǎn)成本 120 000 管理費用 80 000 貸：應(yīng)付職工薪酬--非貨幣性福利 200 000 借：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利

45、 200 000 貸：長期待攤費用 200 000 〔三〕辭退福利〔解除勞動關(guān)系補償〕的確認和計量 1．辭退福利的涵義 辭退福利包括兩方面的容：一是在職工勞動合同尚未到期前,不論職工本人是否愿意,企業(yè)決定解除與職工的勞動關(guān)系而給予的補償。二是在職工勞動合同尚未到期前為鼓勵職工自愿接受裁減而給予的補償,職工有權(quán)利選擇繼續(xù)在職或接受補償離職。辭退福利通常采取解除勞動關(guān)系時一次性支付補償?shù)姆绞?也有通過提高退休后養(yǎng)老金或其他離職后福利的標準,或者在職工不再為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益后,將職工工資部分支

46、付到辭退后未來某一期間。 在確定企業(yè)提供的經(jīng)濟補償是否為辭退福利時,應(yīng)當注意以下兩個問題： 〔1〕辭退福利與正常退休養(yǎng)老金應(yīng)當區(qū)分開來。辭退福利是在職工與企業(yè)簽訂的勞動合同到期前,企業(yè)根據(jù)法律、與職工本人或職工代表〔工會〕簽訂的協(xié)議,或者基于商業(yè)慣例,承諾當其提前終止對職工的雇傭關(guān)系時支付的補償,引發(fā)補償?shù)氖马検寝o退,因此,企業(yè)應(yīng)當在辭退時進行確認和計量。 職工在正常退休時獲得的養(yǎng)老金,是其與企業(yè)簽訂的勞動合同到期時,或者職工達到了國家規(guī)定的退休年齡時獲得的退休后生活補償金額,此種情況下給予補償?shù)氖马検锹毠ぴ诼殨r提供的服務(wù)而不是退休本身,因此,企業(yè)應(yīng)當是在職工提供服務(wù)的會計期間確認和計量

47、。 職工雖然沒有與企業(yè)解除勞動合同,但未來不再為企業(yè)提供服務(wù),為此企業(yè)承諾提供實質(zhì)上具有辭退福利性質(zhì)的經(jīng)濟補償,比照辭退福利處理。 〔2〕無論職工因何種原因離開都要支付的福利屬于離職后福利,不是辭退福利。有些企業(yè)對職工本人提出的自愿辭退比企業(yè)提出的要求職工非自愿辭退情況下支付較少的補償,在這種情況下,非自愿辭退提供的補償與職工本人要求辭退提供的補償之間的差額,才屬于辭退福利。 2．辭退福利的確認 企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關(guān)系,或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償?shù)慕ㄗh,同時滿足下列條件的,應(yīng)當確認因解除與職工的勞動關(guān)系給予補償而產(chǎn)生的預(yù)計負債,同時計入當期管理費用

48、： 〔1〕企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關(guān)系計劃或提出自愿裁減建議,并即將實施。該計劃或建議應(yīng)當包括擬解除勞動關(guān)系或裁減的職工所在部門、職位及數(shù)量；根據(jù)有關(guān)規(guī)定按工作類別或職位確定的解除勞動關(guān)系或裁減補償金額；擬解除勞動關(guān)系或裁減的時間。這里所稱解除勞動關(guān)系計劃和自愿裁減建議應(yīng)當經(jīng)過董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的批準；即將實施是指辭退工作一般應(yīng)當在一年實施完畢,但因付款程序等原因使部分付款推遲到一年后支付的,視為符合辭退福利預(yù)計負債確認條件。 〔2〕企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議。如果企業(yè)能夠單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議,則表明未來經(jīng)濟利益流出不是很可能,因而不符合負債確認條件。

49、 由于被辭退的職工不再為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益,因此,對于滿足負債確認條件的所有辭退福利,均應(yīng)當于辭退計劃滿足預(yù)計負債確認條件的當期計入費用,不計入資產(chǎn)成本。在確認辭退福利時,需要注意的是,對于分期或分階段實施的解除勞動關(guān)系計劃或自愿裁減建議,企業(yè)應(yīng)當將整個計劃看作是由一個個單項解除勞動關(guān)系計劃或自愿裁減建議組成,在每期或每階段計劃符合預(yù)計負債確認條件時,將該期或該階段計劃中由提供辭退福利產(chǎn)生的預(yù)計負債予以確認,計入該部分計劃滿足預(yù)計負債確認條件的當期管理費用,不能等全部計劃都符合確認條件時再予以確認。 對于企業(yè)實施的職工部退休計劃,由于這部分職工不再為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益,企業(yè)應(yīng)當比照辭退福利

50、處理。在退計劃符合職工薪酬準則規(guī)定的確認條件時,按照退規(guī)定,將自職工停止服務(wù)日至正常退休日期間,企業(yè)擬支付的退人員工資和繳納的社會保險費等確認為預(yù)計負債,一次計入當期管理費用。 3．辭退福利的計量 企業(yè)應(yīng)當根據(jù)職工薪酬和或有事先準則規(guī)定,嚴格按照辭退計劃條款的規(guī)定,合理預(yù)計并確認辭退福利產(chǎn)生的負債。辭退福利的計量因辭退計劃中職工有無選擇權(quán)而有所不同： 〔1〕對于職工沒有選擇權(quán)的辭退計劃,應(yīng)當根據(jù)計劃條款規(guī)定擬解除勞動關(guān)系的職工數(shù)量、每一職位的辭退補償?shù)扔嬏釕?yīng)付職工薪酬〔預(yù)計負債〕。 〔2〕對于自愿接受裁減建議,因接受裁減的職工數(shù)量不確定,企業(yè)應(yīng)當參照或有事項的規(guī)定,預(yù)計將會接受裁減建議

51、的職工數(shù)量,根據(jù)預(yù)計的職工數(shù)量和每一職位的辭退補償?shù)扔嬏釕?yīng)付職工薪酬〔預(yù)計負債〕。 〔3〕實質(zhì)性辭退工作在一年實施完畢、但補償款項超過一年支付的辭退計劃,企業(yè)應(yīng)當選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率,以折現(xiàn)后的金額計量應(yīng)計入當期管理費用的辭退福利金額,該項金額與實際應(yīng)支付的辭退福利之間的差額,作為未確認融資費用,在以后各期實際支付辭退福利款項時,計入財務(wù)費用。賬務(wù)處理上,確認因辭退福利產(chǎn)生的預(yù)計負債時,借記"管理費用"、"未確認融資費用"科目,貸記"應(yīng)付職工薪酬——辭退福利"科目；各期支付辭退福利款項時,借記"應(yīng)付職工薪酬——辭退福利"科目,貸記"銀行存款"科目；同時,借記"財務(wù)費用"科目,貸記"未確認融資費用

52、"科目。應(yīng)付辭退福利款金額與其折現(xiàn)后金額相差不大的,也可不折現(xiàn)。 [例9-7]某公司為一家家用電器制造企業(yè),20×8年9月,為了能夠在下一年度順利實施轉(zhuǎn)產(chǎn),丁公司管理層制定了一項辭退計劃,計劃規(guī)定,從20×9年1月1日起,企業(yè)將以職工自愿方式,辭退其平面直角系列彩電生產(chǎn)車間的職工。辭退計劃的詳細容,包括擬辭退的職工所在部門、數(shù)量、各級別職工能夠獲得的補償以及計劃大體實施的時間等均已與職工溝通,并達成一致意見,辭退計劃已于當年12月10日經(jīng)董事會正式批準,辭退計劃將于下一個年度實施完畢。該項辭退計劃的詳細容如表9-1所示。 ? 表9—1 丁公司20×9年辭退計劃一覽表

53、 金額單位：萬元 所屬部門 職位 辭退數(shù)量 工齡〔年〕 每人補償 彩電車間 車間主任副主任 10 1～10 10 10～20 20 20～30 30 高級技工 50 1～10 8 10～20 18 20～30 28 一般技工 100 1～10 5 10～20 15 20～30 25 小計 160 20×8年12月31日,公司預(yù)計各級別職工以接受辭退職工數(shù)量的最佳估計數(shù)〔最可能發(fā)生數(shù)〕及其應(yīng)支付的補償如表9—2所示。 ? 表9—2

54、 金額單位：萬元 所屬部門 職位 辭退數(shù)量 工齡〔年〕 接受數(shù)量 每人補償額 補償金額 彩電車間 車間主任副主任 10 1～10 5 10 50 10～20 2 20 40 20～30 1 30 30 高級技工 50 1～10 20 8 160 10～20 10 18 180 20～30 5 28 140 一般技工 100 1～l0 50 5 250 10～20 20 15 300 20～30 10 25 250 小計 160 123 1 400 ? 按照或有事項有關(guān)

55、計算最佳估計數(shù)的方法,預(yù)計接受辭退的職工數(shù)量可以根據(jù)最可能發(fā)生的數(shù)量確定,也可以采用按照各種發(fā)生數(shù)量及其發(fā)生概率計算確定。根據(jù)表9—2,愿意接受辭退職工的最可能數(shù)量為123名,預(yù)計補償總額為1 400萬元,則公司在20×8年〔辭退計劃20×8年12月10日由董事會批準〕應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：管理費用　　　　　　　　　　　　 14 000 000 　　貸：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利　　 　　 14 000 000 以本例中彩電車間主任和副主任級別、工齡在1～10年的職工為例,假定接受辭退的職工各種數(shù)量及發(fā)生概率如表9—3所示。 ? 表9—3 接受辭退的職工數(shù)量 發(fā)生

56、概率 最佳估計數(shù) 0 0 0 1 3% 0.03 2 5% 0.1 3 5% 0.15 4 20% 0.8 5 15% 0.75 6 25% 1.5 7 8% 0.56 9 12% 1.08 10 7% 0.7 合　計 5.67 ? 由上述計算結(jié)果可知,彩電車間主任和副主任級別、工齡在1～10年的職工接受辭退計劃的最佳估計數(shù)為5.67名,則應(yīng)確認該職級的辭退福利金額應(yīng)為56.7〔5.67×10〕萬元,由于所有的辭退福利預(yù)計負債均應(yīng)計入當期費用,因此,20×8年〔辭退計劃20×8年12月10日由董事會批準〕公司應(yīng)當作如下賬

57、務(wù)處理： 借：管理費用 　　　　　　　　　　　　 567 000 　　貸：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利 　　　 　 567 000 ? 六、應(yīng)交稅費 ? 企業(yè)在一定時期取得的營業(yè)收入和實現(xiàn)的利潤或發(fā)生特定經(jīng)營行為,要按照規(guī)定向國家交納各種稅金,這些應(yīng)交的稅金,應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則確認。這些應(yīng)交的稅金在尚未交納之前暫時停留在企業(yè),形成一項負債。 〔一〕增值稅 增值稅是就貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的增值部分征收的一種稅。按照增值稅暫行條例規(guī)定,企業(yè)購入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的增值稅〔即進項稅額〕,可以從銷售貨物或提供勞務(wù)按規(guī)定收取的增值稅〔即銷項稅額〕中抵扣。按照規(guī)定,

58、企業(yè)購入貨物或接受勞務(wù)必須具備以下憑證,其進項稅額才能予以扣除。值得注意的是,按照修訂后的《中華人民國增值稅暫行條例》,企業(yè)購入的機器設(shè)備等生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)所支付的增值稅在符合稅收法規(guī)規(guī)定情況下,也應(yīng)從銷項稅額中扣除,不再計入固定資產(chǎn)成本。按照稅收法規(guī)規(guī)定,購入的用于集體福利或個人消費等目的固定資產(chǎn)而支付的增值稅,不能從銷項稅額中扣除,仍應(yīng)計入固定資產(chǎn)成本。 增值稅專用發(fā)票。實行增值稅以后,一般納稅企業(yè)銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)均應(yīng)開具增值稅專用發(fā)票,增值稅專用發(fā)票記載了銷售貨物的售價、稅率以及稅額等,購貨方以增值稅專用發(fā)票上記載的購入貨物已支付的稅額,作為扣稅和記賬的依據(jù)。 完稅憑證。企

59、業(yè)進口貨物必須交納增值稅,其交納的增值稅在完稅憑證上注明,進口貨物交納的增值稅根據(jù)從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額,作為扣稅和記賬依據(jù)。 購進免稅農(nóng)產(chǎn)品或收購廢舊物資,按照經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準的收購憑證上注明的價款或收購金額的一定比率計算進項稅額,并以此作為扣稅和記賬的依據(jù)。 企業(yè)購入貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù),沒有按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證,或者增值稅扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項的,其進項稅額不能從銷項稅額中抵扣。會計核算中,如果企業(yè)不能取得有關(guān)的扣稅證明,則購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的增值稅額不能作為進項稅額扣稅,其已支付的增值稅只能記入購入貨物或接受勞務(wù)的成本。 1

60、．科目設(shè)置 企業(yè)應(yīng)交的增值稅,在"應(yīng)交稅費"科目下設(shè)置"應(yīng)交增值稅"明細科目進行核算。"應(yīng)交增值稅"明細科目的借方發(fā)生額,反映企業(yè)購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進項稅額、實際已交納的增值稅等；貸方發(fā)生額,反映銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)交納的增值稅額、出口貨物退稅、轉(zhuǎn)出已支付或應(yīng)分擔(dān)的增值稅等；期末借方余額,反映企業(yè)尚未抵扣的增值稅。"應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅"科目分別設(shè)置"進項稅額"、"已交稅金"、"銷項稅額"、"出口退稅"、"進項稅額轉(zhuǎn)出"、"轉(zhuǎn)出未交增值稅"、"轉(zhuǎn)出多交增值稅"、"減免稅款"、"出口抵減銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額"等專欄。 2．一般納稅企業(yè)一般購銷業(yè)務(wù)的會計處理 實行增值稅的一般納稅企

61、業(yè)從稅務(wù)角度看,一是可以使用增值稅專用發(fā)票,企業(yè)銷售貨物或提供勞務(wù)可以開具增值稅專用發(fā)票〔或完稅憑證、購進免稅農(nóng)產(chǎn)品憑證、收購廢舊物資憑證、外購物資支付的運輸費用的結(jié)算單據(jù),下同〕；二是購入貨物取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額可以用銷項稅額抵扣；三是如果企業(yè)銷售貨物或者提供勞務(wù)采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的,按公式"銷售額=含稅銷售額÷〔1+增值稅稅率〕"還原為不含稅銷售額,并按不含稅銷售額計算銷項稅額。 根據(jù)上述特點,一般納稅企業(yè)在賬務(wù)處理上的主要特點：一是在購進階段,會計處理時實行價與稅的分離,價與稅分離的依據(jù)為增值稅專用發(fā)票上注明的價款與增值稅,屬于價款部分,計入購入貨物的成本

62、；屬于增值稅額部分,計入進項稅額。二是在銷售階段,銷售價格中不再含稅,如果定價時含稅,應(yīng)還原為不含稅價格作為銷售收入,向購買方收取的增值稅作為銷項稅額。 [例9-8]某企業(yè)為增值稅一般納稅人,本期購入一批原材料,增值稅專用發(fā)票上注明的原材料價款為600萬元,增值稅額為102萬元。貨款已經(jīng)支付,材料已經(jīng)到達并驗收入庫。該企業(yè)當期銷售產(chǎn)品收入為1 200萬元〔不含應(yīng)向購買者收取的增值稅〕,符合收入確認條件,貨款尚未收到。假如該產(chǎn)品的增值稅率為17%,不繳納消費稅。根據(jù)上述經(jīng)濟業(yè)務(wù),企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理〔該企業(yè)采用計劃成本進行日常材料核算,原材料入庫分錄略〕： 〔1〕 借：材料采購

63、 6 000 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅〔進項稅額〕 1 020 000 貸：銀行存款 7 020 000 〔2〕銷項稅額=1 200×17％=204〔萬元〕 借：應(yīng)收賬款 14 040 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 12 000 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅〔銷項稅額〕 2 040 000 3．一般納稅企業(yè)購

64、入免稅產(chǎn)品的會計處理 按照增值稅暫行條例規(guī)定,對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、古舊圖書等部分項目免征增值稅。企業(yè)銷售免征增值稅項目的貨物,不能開具增值稅專用發(fā)票,只能開具普通發(fā)票。企業(yè)購進免稅產(chǎn)品,一般情況下不能扣稅,但按稅法規(guī)定,對于購入的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、收購廢舊物資等可以按買價〔或收購金額〕的一定比率計算進項稅額,并準予從銷項稅額中抵扣；這里購入免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的買價是指企業(yè)購進免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的價款。在會計核算時,一是按購進免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品有關(guān)憑證上確定的金額〔買價〕或者按收購金額,扣除一定比例的進項稅額作為購進農(nóng)業(yè)產(chǎn)品〔或收購廢舊物資〕的成本；二是扣除的部分作為進項稅額,待以后用銷

65、項稅額抵扣。 [例9-9] 某企業(yè)為增值稅一般納稅人,本期收購農(nóng)業(yè)產(chǎn)品,實際支付的價款為200萬元,收購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品已驗收入庫,款項已經(jīng)支付。企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理〔該企業(yè)采用計劃成本進行日常材料核算。原材料入庫分錄略〕： 進項稅額=200×13％=26〔萬元〕 借：材料采購 1 740 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅〔進項稅額〕 260 000 貸：銀行存款 2 000 000 4．小規(guī)模納稅企業(yè)的會計處理 小規(guī)模納稅企業(yè)的特點有：一是

66、小規(guī)模納稅企業(yè)銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù),一般情況下只能開具普通發(fā)票,不能開具增值稅專用發(fā)票；二是小規(guī)模納稅企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù),實行簡易辦法計算應(yīng)納稅額,按照銷售額的一定比例計算；三是小規(guī)模納稅企業(yè)的銷售額不包括其應(yīng)納稅額。采用銷售額和應(yīng)納稅額合并定價方法的,按照公式"銷售額=含稅銷售額÷〔1+征收率〕"還原為不含稅銷售額計算。 從會計核算角度看,首先,小規(guī)模納稅企業(yè)購入貨物無論是否具有增值稅專用發(fā)票,其支付的增值稅額均不計入進項稅額,不得由銷項稅額抵扣,應(yīng)計入購入貨物的成本。相應(yīng)地,其他企業(yè)從小規(guī)模納稅企業(yè)購入貨物或接受勞務(wù)支付的增值稅額,如果不能取得增值稅專用發(fā)票,也不能作為進項稅額抵扣,而應(yīng)計入購入貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的成本；其次,小規(guī)模納稅企業(yè)的銷售收入按不含稅價格計算；另外,小規(guī)模納稅企業(yè)"應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅"科目,應(yīng)采用三欄式賬戶。 [例9—10]某工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)核定為小規(guī)模納稅人,本期購入原材料,按照增值稅專用發(fā)票上記載的原材料價款為100萬元,支付的增值稅額為17萬元,企業(yè)開出承兌的商業(yè)匯票,材料尚未到達。該企業(yè)本期銷售產(chǎn)品,銷售價格總額為90萬元〔含稅〕,假定符