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文秘知識/規(guī)章制度 企業(yè)會計制度準則的主要特點 　　新企業(yè)會計準則的頒布，進一步完善了我國會計準則體系，有助于規(guī)范我國會計實務(wù)，加強會計監(jiān)管，提高會計信息質(zhì)量，其主要特點與突破分別如下: 　　一、企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值的主要特點與突破 　　資產(chǎn)減值會計準則主要規(guī)范了資產(chǎn)減值跡象的判斷、資產(chǎn)可收回金額的計量、資產(chǎn)減值損失的確認與計量、資產(chǎn)組的認定及其減值的處理、商譽的減值測試與處理和有關(guān)資產(chǎn)減值的披露等內(nèi)容。相對于我國現(xiàn)行制度規(guī)定的八項資產(chǎn)減值準備，主要有以下特點: 　　(一)在會計期末是否必須計提資產(chǎn)減值準備，應(yīng)當首先取決于資產(chǎn)是否存在減值跡象，如果資產(chǎn)不存在減值跡象，則既不必估計資產(chǎn)的可收回金額，也不必確認減值損失。資產(chǎn)只有在存在減值跡象的情況下，才要求估計其可收回金額。 　　(二)資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。新準則對資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的計量提供了較為詳細的應(yīng)用指南，便于實務(wù)操作。 　　(三)某項資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入如果難以獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，該準則規(guī)定不應(yīng)按照該單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定其可收回金額，而應(yīng)當按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定可收回金額，然后據(jù)以確定資產(chǎn)的減值損失。 　　(四)對于企業(yè)合并所形成的商譽，該準則規(guī)定每年至少必須進行一次減值測試，而且商譽必須分攤到相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合后才能據(jù)以確定是否應(yīng)當確認減值損失。 　　(五)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。 　　值得注意的是，網(wǎng)絡(luò)上對于新會計準則資產(chǎn)減值這塊有一些不太正確全面地評論。他們誤認為資產(chǎn)減值準則關(guān)掉了減值準備轉(zhuǎn)回的大門，企業(yè)就完全喪失了利用資產(chǎn)減值準備進行盈利操控的手段。這種觀點是不正確的 　　事實上，新的資產(chǎn)減值準則只規(guī)范長期資產(chǎn)減值的會計處理問題，流動資產(chǎn)如存貨、短期投資、應(yīng)收款項等的減值問題由其他的準則來規(guī)范，金融資產(chǎn)、遞延稅項資產(chǎn)和雇員福利資產(chǎn)以及特殊行業(yè)的資產(chǎn)(比如勘探開發(fā)行業(yè)、石油天然氣行業(yè))也排除在準則適用范圍之外。減值準備禁止轉(zhuǎn)回只是關(guān)掉了一個口子，企業(yè)在應(yīng)用新準則后仍然可以繼續(xù)沿用減值準備來操控利潤。新的資產(chǎn)減值準則關(guān)掉了固定資產(chǎn)和長期股權(quán)投資減值準備轉(zhuǎn)回的操控大門，但企業(yè)仍然有其他的選擇進行盈利操控。 　　二、企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并的主要特點與突破 　　企業(yè)合并會計準則主要規(guī)范了企業(yè)合并的基本會計處理方法，其主要特點如下: 　　(一)明確了企業(yè)合并的概念。根據(jù)我國企業(yè)合并的實際情況，將企業(yè)合并定義為，一個企業(yè)為獲得對另一個或多個企業(yè)控制權(quán)、以及吸收一個或多個企業(yè)凈資產(chǎn)的行為。 　　(二) 對企業(yè)合并進行了分類。從國際上目前適用的企業(yè)合并會計準則來看，基本傾向的做法是購買法，即將企業(yè)合并交易看作是一個企業(yè)購買另一個企業(yè)的股權(quán)或凈資產(chǎn)的過程。但是按照購買法進行核算的情況，無論是國際準則還是美國的準則，均將同一控制下的企業(yè)合并排除在外。而我國實務(wù)中出現(xiàn)的不少企業(yè)合并均為同一控制下的企業(yè)合并，如發(fā)生在一個企業(yè)集團內(nèi)部的合并或是在同一所有者控制下的企業(yè)合并等，如果將同一控制下的企業(yè)合并排除在準則的適用范圍之外，將無法真正解決我國會計實務(wù)中出現(xiàn)的問題，因此，在綜合考慮了相關(guān)情況的基礎(chǔ)上，新準則按照參與合并的企業(yè)是否受同一方控制，分為同一控制下的企業(yè)合并和非控制下的企業(yè)合并，并對兩類企業(yè)合并的會計處理都進行了規(guī)范。 　　(三)規(guī)范了企業(yè)合并會計處理的基本原則。分別同一控制下的企業(yè)合并與非控制下的企業(yè)合并規(guī)定了不同的處理原則。對于同一控制下的企業(yè)合并，原則上應(yīng)按照權(quán)益結(jié)合法的會計處理方法進行。非控制下的企業(yè)合并，原則上應(yīng)按照購買法的會計處理方法進行。同時，對于母公司或集團內(nèi)一個子公司自另一子公司的少數(shù)股東手中購買其擁有的全部或部分少數(shù)股權(quán)的情況，要求按照購買法的原則進行處理。 　　(四) 對企業(yè)合并過程中發(fā)生的與合并相關(guān)的費用的處理進行了明確規(guī)定。要求同一控制下的企業(yè)合并中，合并方為進行企業(yè)合并而發(fā)生的相關(guān)直接費用，如律師費、咨詢費、與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的費用等，應(yīng)于發(fā)生時直接計入當期管理費用，不構(gòu)成企業(yè)合并中取得的長期股權(quán)投資的成本，也不能從發(fā)行股份的溢價中抵減。非控制下的企業(yè)合并發(fā)生的直接或間接相關(guān)的費用，計入當期損益。 　　三、企業(yè)會計準則第33號——合并財務(wù)報表的主要特點與突破 　　合并財務(wù)報表準則是在我國合并會計報表暫行規(guī)定(財會字[1995]11號)的基礎(chǔ)上，參照國際會計準則第27號——合并財務(wù)報表和單獨財務(wù)報表的規(guī)定和我國上市公司、國有企業(yè)等企業(yè)在合并財務(wù)報表方面的實際情況制定的。其主要有以下特點: 　　(一)規(guī)定以控制為基礎(chǔ)確定合并財務(wù)報表的合并范圍。即母公司所控制的所有子公司都必須納入合并范圍，包括母公司直接或通過子公司間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)的子公司和母公司擁有半數(shù)或以下的表決權(quán)但能夠控制的子公司。但是，按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司;已宣告破產(chǎn)的子公司;非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負數(shù)的子公司;母公司不再控制的子公司;聯(lián)合控制主體和其他非持續(xù)經(jīng)營的或母公司不能控制的被投資單位不應(yīng)納入合并范圍。 　　(二)取消了比例合并法，對于聯(lián)合控制主體(合營企業(yè))在合并財務(wù)報表中應(yīng)采用權(quán)益法進行會計處理。 　　(三)在確定合并范圍時不再強調(diào)重要性原則，即無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司均納入合并范圍，重要性原則的運用主要體現(xiàn)在內(nèi)部交易的抵銷和相關(guān)信息的披露上。 　　(四)規(guī)定子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)作為非控制權(quán)益在合并資產(chǎn)負債表所有者項目下單獨列示。 　　(五)明確了合并現(xiàn)金流量表正表和補充資料的編制方法。 　　四、企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產(chǎn)的主要特點和突破 　　投資性房地產(chǎn)會計準則對投資性房地產(chǎn)的會計處理和相關(guān)信息披露進行了規(guī)范，其主要特點如下: 　　(一)要求單獨核算和反映投資性房地產(chǎn)。目前，我國許多企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)。但在現(xiàn)行制度下，投資性房地產(chǎn)和企業(yè)自用房地產(chǎn)都納入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)核算，這不利于反映企業(yè)房地產(chǎn)的構(gòu)成情況及各類房地產(chǎn)對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的貢獻。因此，本準則將投資性房地產(chǎn)作為區(qū)別于固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的一項資產(chǎn)單獨進行反映。 　　(二)適當引入了公允價值計量模式。其以成本模式作為投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的基準模式，并適當引入了公允價值模式。公允價值模式符合投資性房地產(chǎn)的特性，能夠較好地反映投資性房地產(chǎn)的市場價值和盈利能力。就目前情況看，投資性房地產(chǎn)的公允價值在某些情況下是可以取得的。但考慮到我國的房地產(chǎn)市場還不夠成熟 ，交易信息的公開程度還不夠高，本準則未完全采用公允價值模式，企業(yè)應(yīng)于會計期末采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，如果有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠地取得，應(yīng)當采用公允價值模式。適當引入公允價值模式是在綜合考慮投資性房地產(chǎn)特性和我國房地產(chǎn)市場現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上所做出的決定，也是本準則的一大突破。 　　(三)準則還規(guī)定了企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計價模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當作為會計變更，按照企業(yè)會計準則28號—會計政策、會計估計變更和差錯更正處理。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得轉(zhuǎn)為成本模式計量。以此堵塞了企業(yè)利用兩種計量模式人為調(diào)整利潤的可能。 　　五、企業(yè)會計準則第16號——政府補助的主要特點和突破 　　政府補助會計準則主要規(guī)范了企業(yè)接受補助的會計處理和相關(guān)信息披露，其主要特點如下: 　　(一)根據(jù)我國的現(xiàn)實情況確定了準則規(guī)范的主要內(nèi)容。規(guī)定政府補助是指政府等有關(guān)方面無償給與企業(yè)現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)。隨著我國捐贈行為的減少，新會計準則取消了對捐贈行為的定義和會計處理規(guī)范，新準則的范圍更小。 　　(二) 借鑒國際慣例對補助進行了分類。國際會計準則第20號——政府補助會計與政府援助的披露的修訂趨勢是將政府補助分為附條件政府補助和無條件政府補助?？紤]到國際準則的趨勢和其他國家通行的做法，本準則也采用了這種分類方法，并分別規(guī)定附條件的政府補助和無條件的政府補助的會計處理。 　　(三) 全面考慮我國現(xiàn)行實務(wù)，提供操作性規(guī)范。為便于實務(wù)操作，該準則列舉了常見的補助形式。準則還規(guī)定，稅收返還、財政貼息和政策性補貼通常屬于無條件補助，應(yīng)當分別不同情況進行處理。還規(guī)定了指定專門用途的補助(如研發(fā)補助)等附條件補助的會計處理。針對我國實務(wù)中現(xiàn)有的各類補助，該準則規(guī)定了不同的會計處理方法，大大提高了準則的針對性和可操作性。