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,,1,2019/10/13,,財務(wù)會計學 課件,第四章 交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn),金融工具與金融資產(chǎn),根據(jù)我國《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》中的規(guī)定，“金融工具，是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同?！?2,金融工具與金融資產(chǎn),這與我們通常的印象可能所有差距，事實上，合同僅僅是對金融工具表現(xiàn)形式的描述，而合同的本質(zhì)則是對簽訂合同雙方權(quán)利和義務(wù)的約定。因此，金融工具的內(nèi)涵是指經(jīng)交易雙方認可的，用于規(guī)定和記錄雙方在未來的某一時間應(yīng)享有權(quán)利及承擔義務(wù)的證明文件，并且其會形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具。,3,金融工具與金融資產(chǎn),一般來說，一提到金融工具，我們最先聯(lián)想到的往往是金融資產(chǎn)，其實從以上金融工具的定義中可以發(fā)現(xiàn)，金融工具共分為三類：金融資產(chǎn)、金融負債或權(quán)益工具。一項金融工具，必定是交易中一方的金融資產(chǎn)，并且是另一方的金融負債或權(quán)益工具。 例如，建南公司發(fā)行了一筆債券，而勤業(yè)公司購買了建南公司所發(fā)行的債券。那么，這筆債券就是金融工具，并且其是勤業(yè)公司的金融資產(chǎn)，而是建南公司金融負債。又如，A公開發(fā)行普通股，B公司購買了該普通股成為A公司的股東。那么，該普通股也是金融工具，并且其是B公司的金融資產(chǎn)，而是A公司的權(quán)益工具。,4,金融工具與金融資產(chǎn),金融工具可分為基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。其中，基礎(chǔ)金融工具包括企業(yè)持有的現(xiàn)金、存放于金融機構(gòu)的款項、普通股、以及代表在未來期間收取或支付金融資產(chǎn)的合同權(quán)利或義務(wù)等，如應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款、存出保證金、存入保證金、客戶貸款、客戶存款、債券投資、應(yīng)付債券等。,5,金融工具與金融資產(chǎn),衍生工具是指金融業(yè)的衍生金融產(chǎn)品，它是一種交易手段，表現(xiàn)為雙邊和約或支付交換協(xié)議。在我國現(xiàn)行企業(yè)會計準則中規(guī)定，具有下列特征的金融工具或其他合同為衍生工具： 價值衍生性，即其價值隨著特定利率、金融價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系。 不要求初始凈投資，或與對市場情況變動有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。 在未來某一日期進行結(jié)算。 衍生工具包括遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)中一種或一種以上特征的工具。如國債期貨、遠期合同、股指期貨等。,6,金融工具與金融資產(chǎn),金融資產(chǎn)屬于企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，主要包括：庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生工具形成的資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類與其計量緊密相關(guān)，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)自身的業(yè)務(wù)特點以及風險管理的要求，在取得金融資產(chǎn)伊始，將其分為以下四類：,7,金融工具與金融資產(chǎn),8,金融工具與金融資產(chǎn),金融資產(chǎn)屬于企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是指一切可以在有組織的金融市場上進行交易、具有現(xiàn)實價格和未來估價的金融工具的總稱。 金融資產(chǎn)的最大特征是能夠在市場交易中為其所有者提供即期或遠期的貨幣收入流量。,9,金融工具與金融資產(chǎn),10,以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn) 直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn) 交易性金融資產(chǎn),金融工具與金融資產(chǎn),11,交易性金融資產(chǎn),交易性金融資產(chǎn)概述 交易性金融資產(chǎn)的購入 交易性金融資產(chǎn)持有期間收到的股利和利息 交易性金融資產(chǎn)的期末計價 交易性金融資產(chǎn)的出售,12,定義：指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的、在活躍市場上有公開報價、公允價值能夠持續(xù)可靠獲得的金融資產(chǎn)。 基本特征 持有目的：近期出售 活躍市場上有公開報價 公允價值能夠持續(xù)可靠獲得 活躍市場，是指同時具有下列特征的市場： 市場內(nèi)交易的對象具有同質(zhì)性； 可隨時找到自愿交易的買方和賣方； 市場價格信息是公開的。,一、交易性金融資產(chǎn)概述,13,賬戶設(shè)置 “交易性金融資產(chǎn)”賬戶（資產(chǎn)類賬戶），并按交易性金融資產(chǎn)的種類和品種（如股票、債券、基金、權(quán)證等），分別“成本”和“公允價值變動”設(shè)置明細科目。 “交易性金融資產(chǎn)”——成本 ——公允價值變動 兩者之和(差)為該項交易性金融資產(chǎn)的賬面價值,購入時支付的公允價值,資產(chǎn)負債表日，其公允價值的變動金額,14,“公允價值變動損益”科目（損益類科目），借方登記資產(chǎn)負債表日交易性金融資產(chǎn)的公允價值低于其賬面價值的差額，貸方登記資產(chǎn)負債表日交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面價值的差額。 披露：交易性金融資產(chǎn)屬于流動資產(chǎn)，在資產(chǎn)負債表上，一般以“交易性金融資產(chǎn)”項目列示于流動性資產(chǎn)項目內(nèi)。,15,入賬成本：以公允價值購入交易性金融資產(chǎn)，其入賬成本就是該交易性金融資產(chǎn)的購買價格。 交易費用：有兩種可供選擇的方法進行會計處理： 將發(fā)生的交易費用直接計入交易性金融資產(chǎn)的入賬成本（公允價值）； 將發(fā)生的交易費用直接作為投資費用處理，記入“投資收益”賬戶 。我國會計準則規(guī)定采用此種方法處理。 購買成本與其賬面價值、交易費用之間的關(guān)系是： 交易性金融資產(chǎn)的購買成本=該交易性金融資產(chǎn)入賬成本（購買時的公允價值）+ 作為投資費用列支的交易費用,二、交易性金融資產(chǎn)的取得,16,17,例. 甲企業(yè)于2012年7月2日以存出投資款購入下列股票、債券作為交易性投資： 甲企業(yè)交易性投資明細表 項 目 數(shù) 量 面 值 價 款 稅 費 股票A 10,000股 10,000 67,000 500 股票B 20,000股 20,000 84,000 600 債券C 40,000 41,600 100 債券D 80,000 82,400 200 注：股票A含已宣告未發(fā)放現(xiàn)金股利2,000元，一次還本付息債券C含應(yīng)計利息1,600元，分期付息到期還本債券D含已到期未領(lǐng)取利息2,400元。,18,借：交易性金融資產(chǎn)—股票A—成本 65,000 —股票B—成本 84,000 —債券C—成本 40,000 —債券D—成本 80,000 應(yīng)收股利 2,000 應(yīng)收利息 4,000 投資收益 1,400 貸：其他貨幣資金 276,400,19,例. 甲企業(yè)又于2012年9月2日以存出投資款購入E公司已宣告但尚未分派現(xiàn)金股利的股票25,000股作為短期投資，每股成交價8.7元，其中，0.2元為已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利。另支付相關(guān)費用1,100元。甲企業(yè)于10月5日收到該公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。 (1)計算投資成本 成交價(25,000×8.7) 217,500 購入股票時 借：交易性金融資產(chǎn)—股票E—成本 212,500 應(yīng)收股利 5,000 投資收益 1,100 貸：其他貨幣資金 218,600,20,(2)收到現(xiàn)金股利時 借：其他貨幣資金 5,000 貸：應(yīng)收股利 5,000,21,例. 乙公司于2012年2月1日，以存入證券公司的投資款43,467元購入2011年1月1日發(fā)行的三年期債券，其債券利息按年收取（2011年的利息未兌現(xiàn)），到期收回本金，債券年利率8%。該債券面值為40,000元，另支付相關(guān)稅費200元。乙公司購入該債券不準備長期持有。 已到期尚未兌現(xiàn)的利息＝40,000×8%＝3,200(元) 未到期利息＝3,200÷12≈267(元） 借：交易性金融資產(chǎn)—債券—成本 40,000 應(yīng)收利息 3,467 投資收益 200 貸：其他貨幣資金—存出投資款 43,667,22,交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，應(yīng)作為交易性金融資產(chǎn)持有期間實際實現(xiàn)的投資收益。,三、交易性金融資產(chǎn)持有期間收到的股利、利息,23,24,在資產(chǎn)負債表日，應(yīng)按當日各項交易性金融資產(chǎn)的公允價值對交易性金融資產(chǎn)的賬面價值進行調(diào)整。 交易性金融資產(chǎn)升值時，借記“交易性金融資產(chǎn)（公允價值變動）”，貸記“公允價值變動損益”；貶值時，作相反的會計分錄。交易性金融資產(chǎn)不需計提減值準備。,四、交易性金融資產(chǎn)的期末計價,25,26,例. A企業(yè)2012年6月30日交易性投資的公允價值如下： 項 目 成 本 市 價 預(yù)計跌價(損益) 交易性投資—股票 青島啤酒 73,200 70,000 (3,200) 一汽金杯 64,850 65,000 150 五 糧 液 719,200 705,000 (14,200) 第一百貨 213,600 215,000 1,400 交易性投資—債券 B企業(yè)債券 356,500 350,000 (6,500) C企業(yè)債券 255,000 260,000 5,000,27,(1)借：公允價值變動損益 23,900 貸：交易性金融資產(chǎn)—青島啤酒—公允價值變動 3,200 —五糧液—公允價值變動 14,200 —B債券—公允價值變動 6,500 (2)借：交易性金融資產(chǎn)—一汽金杯—公允價值變動 150 —第一百貨—公允價值變動 1,400 —C債券—公允價值變動 5,000 貸：公允價值變動損益 6,550,28,交易性金融資產(chǎn)出售所實現(xiàn)的損益由兩部分構(gòu)成： 出售該交易性金融資產(chǎn)時的出售收入與其賬面價值的差額； 原來已經(jīng)作為公允價值變動損益入賬的金額。 會計處理： 交易性金融資產(chǎn)出售后，出售收入與其賬面價值的差額，以及原來已經(jīng)作為公允價值變動損益入賬的金額，均應(yīng)作為投資收益入賬。 如果交易性金融資產(chǎn)是部分出售的，無論是其賬面價值，還是原來已經(jīng)記入公允價值變動損益的金額，均應(yīng)按出售的交易性金融資產(chǎn)占該交易性金融資產(chǎn)的比例計算。,五、交易性金融資產(chǎn)的出售,29,,,,,,,,,,,,,,,,30,例. A企業(yè)2012年8月5日出售青島啤酒全部股份，所得凈收入(扣除相關(guān)稅費)72,000元。 借：其他貨幣資金 72,000 交易性金融資產(chǎn)—青島啤酒—公允價值變動 3,200 貸：交易性金融資產(chǎn)—青島啤酒—成本 73,200 投資收益—交易性金融資產(chǎn) 2,000 借：投資收益 3,200 貸：公允價值變動損益 3,200,31,例. 2012年5月13日，甲公司支付價款1,060,000元從二級市場購入乙公司發(fā)行的股票100,000股，每股價格10.60元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元），另支付交易費用1,000元。甲公司將持有的乙公司股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn)，且持有乙公司股權(quán)后對其無重大影響。 甲公司其他相關(guān)資料如下： （1）5月23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利； （2）6月30日，乙公司股票價格漲到每股13元； （3）8月15日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價15元。,32,甲公司的賬務(wù)處理如下： (1)5月13日，購入乙公司股票 借：交易性金融資產(chǎn)—股票乙—成本 1,000,000 應(yīng)收股利 60,000 投資收益 1,000 貸：其他貨幣資金 1,061,000 (2)5月23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利 借：其他貨幣資金 60,000 貸：應(yīng)收股利 60,000 (3)6月30日，確認股票價格變動 借：交易性金融資產(chǎn)—股票乙—公允價值變動 300,000 貸：公允價值變動損益 300,000,33,(4)8月15日，乙公司股票全部售出 借：其他貨幣資金 1,500,000 公允價值變動損益 300,000 貸：交易性金融資產(chǎn)—股票乙—成本 1,000,000 —公允價值變動 300,000 投資收益 500,000,34,例. 2011年1月1日，A公司支付價款1,020,000元從二級市場購入B公司發(fā)行的債券（含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息20,000元），另支付交易費用20,000元。該債券面值1,000,000元，剩余期限為2年，票面年利率為4%，每半年付息一次，A公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。 A公司其他相關(guān)資料如下： （1）1月5日，收到該債券2010年下半年利息20,000元； （2）6月30日，該債券的公允價值為1,150,000元(不含利息)； （3）7月5日，收到該債券半年利息； （4）12月31日，該債券的公允價值為1,100,000元(不含利息)；,35,（5）2012年1月5日，收到該債券2011年下半年利息； （6）3月31日，A企業(yè)將該債券出售，取得價款1,180,000元（含1季度利息10,000元）。 A公司的賬務(wù)處理如下： (1)1月1日，購入債券 借：交易性金融資產(chǎn)—債券B—成本 1,000,000 應(yīng)收利息 20,000 投資收益 20,000 貸：其他貨幣資金 1,040,000 (2)1月5日，收到該債券2006年下半年利息 借：其他貨幣資金 20,000 貸：應(yīng)收利息 20,000,36,(3)6月30日，確認債券公允價值變動 借：交易性金融資產(chǎn)—債券B—公允價值變動 150,000 貸：公允價值變動損益 150,000 借：應(yīng)收利息 20,000 貸：投資收益 20,000 (4)7月5日，收到該債券半年利息 借：其他貨幣資金 20,000 貸：應(yīng)收利息 20,000 (5)12月31日，確認債券公允價值變動 借：公允價值變動損益 50,000 貸：交易性金融資產(chǎn)—債券B—公允價值變動 50,000 借：應(yīng)收利息 20,000 貸：投資收益 20,000,37,(6)2012年1月5日，收到該債券2011年下半年利息 借：其他貨幣資金 20,000 貸：應(yīng)收利息 20,000 (7)2012年3月31日，出售該債券 借：應(yīng)收利息 10,000 貸：投資收益 10,000 借：其他貨幣資金 10,000 貸：應(yīng)收利息 10,000 借：其他貨幣資金 1,170,000 公允價值變動損益 100,000 貸：交易性金融資產(chǎn)—債券B—成本 1,000,000 —公允價值變動 100,000 投資收益 170,000,38,總結(jié),39,40,41,42,43,注意：某項交易性金融資產(chǎn)處置后，其“交易性金融資產(chǎn)”總賬賬戶和各明細賬戶均無余額，待實現(xiàn)損益轉(zhuǎn)化為已實現(xiàn)損益（反映在交易性金融資產(chǎn)處置的這筆會計分錄中的“投資收益”賬戶中，其最終反映處置收入與購置成本之間的差額）。,44,可供出售金融資產(chǎn),可供出售金融資產(chǎn)的主要內(nèi)容和基本特點 可供出售金融資產(chǎn)的形成方式和入賬價值 可供出售金融資產(chǎn)持有期間的股利和利息 可供出售金融資產(chǎn)的期末計價 可供出售金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓出售 交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)會計處理的區(qū)別 可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表上的列示,45,一、可供出售金融資產(chǎn)的主要內(nèi)容和基本特點,主要內(nèi)容——分為兩類 企業(yè)直接指定的可供出售金融資產(chǎn)，指企業(yè)獲得的在活躍市場上有公開報價的股票投資、債券投資，因獲取投資的意圖不十分明確，而被直接指定為可供出售金融資產(chǎn)。 企業(yè)全部金融資產(chǎn)中未劃分為其他三類金融資產(chǎn)的部分。 基本特征——兩個 在活躍市場上有公開報價、公允價值能夠持續(xù)可靠獲得和計量； 持有意圖不十分明確。 可供出售金融資產(chǎn)和交易性金融資產(chǎn)的最大區(qū)別就在于持有目的的不同。,46,可供出售金融資產(chǎn)形成方式 購入時即指定的可供出售金融資產(chǎn) 由持有至到期投資轉(zhuǎn)換而來 指企業(yè)因改變了將持有至到期投資持有至到期的最初意圖，而由金額較大且距到期日時間較長的尚未處置的原持有至到期投資轉(zhuǎn)化成的可供出售金融資產(chǎn)。當處置持有至到期投資的金額比較重大時，一般認為尚未處置的持有至到期投資不能再認定為能夠持有至到期，因此需要其轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)（前提條件是該投資在活躍市場上有公開價格且公允價值能夠持續(xù)可靠計量）。這實際上是對持有至到期投資的重分類。 持有至到期投資不重新分類的三種情況,二、可供出售金融資產(chǎn)的形成方式和入賬價值,47,企業(yè)應(yīng)當設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)”科目，核算持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價值。,48,購入的可供出售金融資產(chǎn)——以購入的公允價值加相關(guān)交易費用入賬。（初始交易費用包括在初始成本中，這與交易性金融資產(chǎn)在初始計量上不同） 由持有至到期投資重分類形成的——以重分類日的公允價值作為入賬價值。重分類日，持有至到期投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益（資本公積）。 如果支付的價款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨確認為應(yīng)收項目，不構(gòu)成可供出售金融資產(chǎn)的初始確認金額。,49,,,,,,,,,企業(yè)取得可供出售權(quán)益工具投資時,50,,,,,,,,,,,,企業(yè)取得可供出售債務(wù)工具投資時,51,例.2013年4月20日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按每股7.60元的價格購入A公司每股面值1元的股票80,000股作為可供出售金融資產(chǎn)，并支付交易費用1,800元。股票購買價格中包含每股0.20元已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，該現(xiàn)金股利于2013年5月10日發(fā)放。 （1）2013年4月20日，購入A公司股票。 初始確認金額=80,000×(7.60-0.20)+1,800=593,800(元) 應(yīng)收現(xiàn)金股利=80,000×0.20=16,000（元） 借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司股票（成本）593,800 應(yīng)收股利 16,000 貸：銀行存款 609,800 （2）2013年5月10日，收到A公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。 借：銀行存款 16,000 貸：應(yīng)收股利 16,000,52,例.2012年1月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入B公司當日發(fā)行的面值600,000元、期限3年、票面利率8%、每年12月31日付息、到期還本的債券作為可供出售金融資產(chǎn)，實際支付的購買價款包括交易費用為620,000元。 借：可供出售金融資產(chǎn)—B公司債券(成本) 600,000 —B公司債券(利息調(diào)整)20,000 貸：銀行存款 620,000,53,例.某企業(yè)2009年7月1日在二級市場購入A公司股票400萬股，每股成交價10元，購入該股票共支付手續(xù)費、印花稅等交易費用10萬元。初始確認時，企業(yè)將購入的該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。 初始確認的會計處理如下： 借：可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具—成本 40,100,000 貸：其他貨幣資金 40,100,000,54,例.某企業(yè)2009年1月2日以971.77萬元的價格購買S公司當日發(fā)行的面值為1,000萬元、票面利率為5%的3年期公司債券。該債券每年年末付息，到期一次還本。企業(yè)購入該債券支付手續(xù)費1.5萬元。債券的實際利率為6%，購入的該債券被歸類為可供出售金融資產(chǎn)。 初始確認的會計處理如下： 借：可供出售金融資產(chǎn)—債券S—面值 10,000,000 貸：可供出售金融資產(chǎn)—債券S—利息調(diào)整 267,300 銀行存款 9,732,700,55,可供出售金融資產(chǎn)持有期間收到的股利和利息 借：應(yīng)收股利或應(yīng)收利息 貸：投資收益 該類股利和利息的處理方式與交易性金融資產(chǎn)相同 可供出售金融資產(chǎn)持有期間的應(yīng)計未到期利息 對于債權(quán)型的可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)比照持有至到期投資的會計處理方式確定期末攤余成本，然后再確認和計量公允價值變動。,三、可供出售金融資產(chǎn)持有期間的股利和利息,56,可供出售債務(wù)工具投資在持有期間確認利息收入的方法與持有至到期投資相同，即采用實際利率法確認當期利息收入，計入投資收益。 分期付息、一次還本債務(wù)工具，應(yīng)于付息日或資產(chǎn)負債表日,,,,,,,,,57,例.在上例中，2009年12月31日調(diào)整可供出售債權(quán)工具的賬面成本： 借：可供出售金融資產(chǎn)—債券(S)—應(yīng)計利息 500,000 (10,000,000×5%=500,000) 可供出售金融資產(chǎn)—債券(S)—利息調(diào)整 83,962 貸：投資收益（9,732,700×6%） 583,962,58,可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動金額確定方法 可供出售權(quán)益工具的公允價值變動就是權(quán)益工具本期末與上期末的公允價值的差額。 可供出售債權(quán)工具本期確認的公允價值變動是債權(quán)工具本期末公允價值與本期末該債權(quán)工具攤余成本的差額扣除以前期間累計確認的公允價值變動額的差額。,四、可供出售金融資產(chǎn)的期末計價,59,可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動的會計處理 一般情況下，因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，應(yīng)計入所有者權(quán)益（資本公積）而不計入當期損益。當可供出售金融資產(chǎn)終止確認（如出售、處置、重分類為持有至到期投資等）時，再將與之相應(yīng)的計入所有者權(quán)益的公允價值變動轉(zhuǎn)出，計入當期損益。 這與交易性金融資產(chǎn)公允價值變動計入直接記入當期損益明顯不同。（二者持有目的不同）,60,例：承54頁例子的資料，假如2009年7月1日購入的400萬股A公司股票在2009年12月31日的收盤價為每股13元，股票公允價值總額為52,000,000元。2009年12月31日應(yīng)調(diào)整該項可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值如下： 借：可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具(A)—公允價值變動 11,900,000 貸：資本公積 11,900,000,61,可供出售金融資產(chǎn)的減值損失 需要單獨確認可供出售金融資產(chǎn)的減值損失。 當有客觀證據(jù)表明可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當計提減值準備，確認減值損失。 實務(wù)中多以“可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動”科目反映其減值準備。 可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的主要證據(jù) 可供出售金融資產(chǎn)期末以公允價值計量，期末公允價值有時高于成本，有時低于成本，但現(xiàn)行會計準則規(guī)定公允價值低于成本不一定要確認減值。只有發(fā)生了對可供出售金融資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量有不利影響（且這種影響能夠可靠計量）的事項才表明該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生了減值。,62,一般地，當存在下列任何一項客觀證據(jù)時，可判斷可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生了減值： 發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴重財務(wù)困難； 債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生逾期等； 債權(quán)人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步； 債務(wù)人很可能倒閉或進行其他財務(wù)重組； 因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場上繼續(xù)交易； 無法辨認一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認以來的預(yù)計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國家或地區(qū)的失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等； 債務(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本； 權(quán)益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌； 其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。,63,可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量 可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)將資產(chǎn)減值損失作為企業(yè)正常經(jīng)營損益處理，原已作為資本公積反映的公允價值下跌數(shù)額，應(yīng)從資本公積中轉(zhuǎn)出，計入當期損益（資產(chǎn)減值損失）。 可供出售債權(quán)工具的減值與可供出售權(quán)益工具的減值會計處理原則相同，即應(yīng)當將原直接計入所有者權(quán)益中的因公允價值下降形成的累計損失，予以轉(zhuǎn)出計入當期損益。 對已計提資產(chǎn)減值的可供出售金融資產(chǎn)，在隨后的會計期間原確認資產(chǎn)減值損失的事項好轉(zhuǎn)或不利因素消失，使已經(jīng)計提資產(chǎn)減值的可供出售金融資產(chǎn)的公允價值又上升時，應(yīng)作為資產(chǎn)價值的恢復(fù)處理。 在具體的會計處理上，可供出售權(quán)益工具的價值恢復(fù)與可供出售債權(quán)工具的價值恢復(fù)有所不同。,64,例.某企業(yè)2009年7月1日在二級市場購入A公司股票400萬股，每股成交價10元，購入該股票共支付手續(xù)費、印花稅等交易費用10萬元。初始確認時，企業(yè)將購入的該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。 2009年12月31日的收盤價為每股13元，股票公允價值總額為52,000,000元。 2010年12月31日400萬股A公司股票因A公司發(fā)生重大違法事件導(dǎo)致股價嚴重下跌，每股收盤價為2元，且該下跌并非暫時性下跌。則應(yīng)對該可供出售權(quán)益工具計提減值準備、確認減值損失32,100,000元（40,100,000-4,000,000×2）。同時將原計入資本公積的金額11,900,000從資本公積轉(zhuǎn)出。,65,借：資產(chǎn)減值損失 32,100,000 資本公積 11,900,000 貸：可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具(A)—公允價值變動 （52,000,000-4,000,000×9） 44,000,000 假如2009年12月31日A公司股票收盤價每股9元但并沒有出現(xiàn)減值的明顯跡象。則2009年12月31日調(diào)整可供出售金融資產(chǎn)賬面價值如下： 借：資本公積（40,100,000-4,000,000×9） 4,100,000 貸：可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具(A)--公允價值變動 4,100,000 則2010年12月31日應(yīng)確認資產(chǎn)減值損失32,100,000元。 借：資產(chǎn)減值損失 32,100,000 貸：可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具(A)—公允價值變動 （4,000,000×9-4,000,000×2） 28,000,000 資本公積 4,100,000,66,當已經(jīng)確認減值損失的可供出售權(quán)益工具投資的價值回升時，只能通過權(quán)益（資本公積）轉(zhuǎn)回。 承上一例題，如果2011年12月31日A公司股票收盤價每股升值3元，400萬股共升值12,000,000元，則做如下分錄： 借：可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具(A)—公允價值變動 12,000,000 貸：資本公積 12,000,000,67,當已經(jīng)確認減值損失的可供出售債權(quán)工具金融資產(chǎn)的價值回升時，應(yīng)通過損益賬戶在已確認的減值數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回已確認的減值損失。如果公允價值上升額超過了原確認的資產(chǎn)減值損失金額，超出部分應(yīng)作為資本公積處理。 具體會計處理為： 借：可供出售金融資產(chǎn)—債券—公允價值變動 貸：資產(chǎn)減值損失 資本公積 （超出原確認為資產(chǎn)減值損失的部分）,68,可供出售金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓出售屬于可供出售金融資產(chǎn)終止確認的一種情況，需要將轉(zhuǎn)讓出售的可供出售金融資產(chǎn)從賬面上轉(zhuǎn)銷 出售所得價款與出售的該可供出售金融資產(chǎn)賬面價值的差額作為投資收益處理； 與出售的可供出售金融資產(chǎn)相關(guān)的直接計入資本公積的利得和損失，應(yīng)一并轉(zhuǎn)出計入當期損益（投資收益）。,五、可供出售金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓出售,69,例.承61頁例子，截至2011年12月31日，400萬股A公司股票賬面價值為20,000,000元，其中成本40,100,000元，公允價值變動（貸方余額）20,100,000元，2010年已計入資產(chǎn)減值損失的總金額32,100,000元。2012年1月4日將其中的100萬股出售，收到6,000,000元。出售日獲得賬面收益1,000,000元。 借：其他貨幣資金 6,000,000 可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具(A)—公允價值變動 5,025,000 貸：可供出售金融資產(chǎn)—權(quán)益工具(A)—成本 10,025,000 投資收益 1,000,000,70,將與之相關(guān)的資本公積轉(zhuǎn)出并計入損益。 借：資本公積 3,000,000 貸：投資收益 3,000,000 從賬面上看，該筆出售業(yè)務(wù)本期實現(xiàn)投資收益4,000,000元。但由于2010年確認的32,100,000元資產(chǎn)減值中歸屬于已出售的損失100萬股股票的減值損失為8,025,000元，因而出售的100萬股股票在持有期間實際發(fā)生損失4,025,000元。,71,見教材P111表4—3。,六、交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)會計處理的區(qū)別,72,可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表上以公允價值列示，同時為了提供可供出售金融資產(chǎn)的詳細信息，還應(yīng)以披露方式提供可供出售金融資產(chǎn)的構(gòu)成及公允價值變動情況。,七、可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表上的列示,73,例.星海公司于2007年12月3日以200萬元從證券市場上購入了萬達公司發(fā)行的股票，并分類為可供出售金融資產(chǎn)。該項股票當年年末的公允價值為210萬元。 2008年12月31日，該項證券的公允價值為196萬元;由于萬達公司盈利能力下降，股價持續(xù)下跌，根據(jù)測算，其價值為160萬元。2009年3月26日，星海公司出售了該項投資，取得凈收入190萬元。 根據(jù)上述資料，星海公司應(yīng)編制會計分錄如下： （1）取得投資時： 借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 200 貸：銀行存款 200 （2）2007年12月31日，按公允價值調(diào)整該投資的賬面價值： 借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 10 貸：資本公積——其他資本公積 10,74,（3）2008年12月31日，按公允價值調(diào)整該投資的賬面價值： 借：資本公積——其他資本公積 14 貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 14 （4）2008年12月31日，計提投資減值損失： 借：資產(chǎn)減值損失 40 貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 36 資本公積—其他資本公積 4 （5）2009年3月26日，出售該項投資時： 借：銀行存款 190 可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 40 貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 200 投資收益 30,75,人有了知識，就會具備各種分析能力， 明辨是非的能力。 所以我們要勤懇讀書，廣泛閱讀， 古人說“書中自有黃金屋。 ”通過閱讀科技書籍，我們能豐富知識， 培養(yǎng)邏輯思維能力； 通過閱讀文學作品，我們能提高文學鑒賞水平， 培養(yǎng)文學情趣； 通過閱讀報刊，我們能增長見識，擴大自己的知識面。 有許多書籍還能培養(yǎng)我們的道德情操， 給我們巨大的精神力量， 鼓舞我們前進。,76,77,